Livro Teoria da Contabilidade


1

Origem e Evolução
Histórica –
Principais Escolas
e Abordagens da
Contabilidade

10 • capítulo 1

Será abordada a origem e evolução histórica da contabilidade. Alguns autores
colocam a origem da contabilidade no mesmo momento em que o homem começa
a identificar formas de registros e escritas primitivas, entretanto, o consenso
maior é de que dataria de pelo menos 4.000 AC.

Desde o início então da contabilidade, passaram-se as escolas europeias
com suas correntes doutrinárias e que influenciaram fortemente a contabilidade
brasileira em seu início, mas a escola americana de contabilidade tomou seu
lugar de influência e hoje em dia é uma das principais incentivadoras e norteadoras
de pesquisa no Brasil e no mundo.

Falaremos sobre Ética, Comportamental, Macroeconômica, Sociológica e
Sistêmica além da prática e estudos em contabilidade relacionados ao método
de dedução e indução.

Trataremos também sobre as duas principais vertentes teóricas que norteiam
as pesquisas científicas produzidas em contabilidade, Teoria Normativa
e Teoria Positiva.

Durante muito tempo a Teoria Normativa embasou e norteou os estudos em
contabilidade dizendo mais “como as coisas devem ser” na prática contábil,
entretanto, hoje o que se tem é uma produção de estudos muito maior embasados
pela Teoria Positiva que diz mais “como as coisas são” na prática contábil.

OBJETIVOS

• Conhecer a evolução histórica da Contabilidade e suas principais escolas
• Conhecer a diferença entre as escolas
• Conhecer a história da Contabilidade no Brasil
• Conhecer e discutir sobre os aspectos éticos, comportamentais, macroeconômicos, sociológicos
e sistêmicos
• Conhecer e discutir sobre os métodos de Dedução e Indução
• Distinguir Teoria Normativa e Positiva
• Saber as vantagens e desvantagens de cada Teoria
• Conhecer os métodos de dedução e indução em contabilidade
• Conhecer sobre ética, comportamental, macroeconômica, sociológica e sistêmica
• Conhecer quais campos de estudos utilizando teoria normativa e positiva

capítulo 1 • 11

1.1 Origem e evolução histórica – principais
escolas

Introdução

Vários autores concordam em colocar a origem da contabilidade por volta de
4.000 anos A.C., entretanto não seria exagero colocar sua origem consoante a
origem histórica do homem.

Porém, vale frisar que esta origem se dá em um sentido primitivo da contabilidade,
talvez, nem mesmo considerando no aspecto de escrituração simples,
mas no fato de que o homem ao tentar se expressar em suas primeiras inscrições
em pedra, madeira, etc. já estaria esboçando o início da contabilidade ao tentar
inventariar, de alguma forma, os resultados de sua caça e pesca, rebanhos,
fardos de alimentos, instrumentos de caça e pesca e outros bens quantitativo.

Para Sá (1997) o mais antigo documento que se conhece e teria sido apresentado
por Figuier, seria um documento encontrado na gruta D´Aurignac,
no departamento de Haute Garone, na França. O artefato seria uma lâmina de
osso de rena, contendo sulcos que indicariam quantidades.

Ainda conforme o mesmo autor “o nascimento da Contabilidade é o da inscrição
de elementos da riqueza patrimonial, passando, aos poucos, a registros
de melhor qualidade”.

Até mesmo, citações bíblicas são abordadas para referenciar quão antigo
pode ser a contabilidade. Por exemplo, Iudícibus, Marion e Faria (2009) citam
uma passagem do livro de Jó em que diz:

“E era o seu gado sete mil ovelhas, e tre^ s mil camelos, e quinhentas juntas
de bois e quinhentas jumentas. ”

Ou seja, sabia-se a quantidade da riqueza de Jó e isso só seria possível por
meio de um inventário de suas posses. Ainda, depois de Jó passar por atribulações,
teria sido possível avaliar que suas riquezas haviam dobrado:

“E assim abenc¸ oou o Senhor o u´ltimo estado de Jo´ , mais do que o primeiro;
porque teve catorze mil ovelhas, e seis mil camelos, e mil juntas de bois e mil
jumentas” (descrito no capi´ tulo 42, versi´ culo 12 do Livro de Jo´ ).

Pode-se citar ainda outras passagens como:

“No tempo de José, no Egito, houve tal acumulação de bens que perderam a
conta do que se tinha! ” (Gênesis 41.49).

“Os víveres para a mesa de Salomão eram cada dia trinta coros de flor de farinha,
e sessenta coros de farinha ordinária, dez bois cevados, e vinte de pasto, e
cem carneiros, além da de ceados, corças e bois monteses, e aves de cevada […]
Salomão tinha quarenta mil manjedouras de cavalos para as carroças e doze
mil cavalos de montar. ” (1º Reis 4.22-26)

“ O peso do ouro, que era levado a Salomão todos os anos, era de seiscentos
e sessenta e seis talentos de ouro […] O rei Salomão fez mais duzentos escudos
de ouro puríssimo e empregou nas chapas de cada escudo seiscentos ciclos de
ouro. Fez trezentos broquéis de ouro fino; trezentas minas de ouro revestiam
cada broquel…” (1º Reis 10.14-17)

Em outra parábola de Jesus, há citação de um construtor, que faz contas
para verificar se o que dispunha era suficiente para construir uma torre (Lucas
14.28-30). Ainda, se relata a história de um devedor, que foi perdoado de sua
dívida registrada (Mateus 18.23-27).

Iudícibus, Marion e Faria (2009) criam uma história fictícia onde retratam
um homem que acostumado a passar por períodos de restrições devido às estações
do ano, olhando para um período longo de frio que estaria se aproximando,
recolhe suas ovelhas protegendo-as do frio. Nesse momento, preocupado se
poderia ter perdido, ou aumentado o seu rebanho, procura de alguma maneira
a possibilidade de registrar suas posses e assim verificar a evolução de sua riqueza
no tempo.

Mas, “como contar o rebanho e avaliar seu crescimento se na~ o existiam nu´meros
(da forma que sabemos hoje), nem escrita e, muito menos, moeda? ”

Iudícibus, Marion e Faria (2009) sugerem então que, havendo um pequeno
monte de pedrinhas ao seu lado, o homem separa uma pedrinha para cada cabec¸
a de ovelha, executando assim o que o contabilista chamaria hoje de inventa´
rio. Apo´ s o te´ rmino dessa missa~ o, o homem separa o conjunto de pedrinhas,
guardando-as com muito cuidado, pois o conjunto representava a sua riqueza
em determinado momento.

Esse processo seria repetido período após período e então o homem mediria
a evolução de sua riqueza no tempo.

1.1.1 Escola europeia

Conforme Iudícibus, Marion e Faria (2009), Luca Pacioli publicou, em Veneza,
a Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalita, em 1494,
texto no qual se distingue, para a histo´ ria da Contabilidade, o Tractatus de
computis et scripturis, talvez a primeira exposic¸a~ o sistema´ tica e completa dos
procedimentos conta´ beis as partidas dobradas de que se tem noti´ cia (embora
alguns autores chineses recentes defendam que as partidas dobradas ja´ eram
praticadas na China antes do que na Ita´ lia, e que os italianos teriam aprendido
com eles – o que na~ o tira os me´ ritos da obra de Pacioli).

CURIOSIDADE

Uma das contribuic¸ o~es mais nota´veis do livro de Luca Pacioli foi sua apresentac¸a~ o da Contabilidade
por partidas dobradas. Embora na~ o fosse inventada por Pacioli, recebeu o mais
extenso tratamento ate´ enta~ o. A noc¸a~ o de Contabilidade por partidas dobradas ja´ se esboc¸
ara no Liber abaci, de Fibonacci, e aparecera em um livro publicado em torno de 1305 pela
filial londrina de uma empresa italiana. Qualquer que seja sua origem, essa inovac¸a~ o revoluciona´ria
nos me´ todos conta´beis teve importantes conseque^ ncias econo^ micas, compara´veis
a` descoberta da ma´quina a vapor trezentos anos depois. (Iudícibus, Marion e Faria, 2009)

Iudícibus, Marion e Faria (2009) colocam, entretanto, que houveram trabalhos
importantes, antes da publicação de Pacioli, que contribuíram com o seu
Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalita.

Segundo Iudícibus, Marion e Faria (2009) estes autores precursores de Luca
Pacioli tratavam principalmente de pra´ ticas comerciais da e´ poca e de matema´ tica
comercial e financeira, podendo se destacar:

1202

Leonardo Fibonacci lanc¸ a seu Liber abaci, um compe^ ndio sobre ca´lculo comercial
que, na verdade, pode ser considerado o marco que separa a Contabilidade antiga da
moderna.

1340

Francesco di Balduccio Pegolotti escreve La pratica della mercatura, uma espe´ cie
de Manual do comerciante de enta~ o e uma obra muito importante para a ana´lise da
evoluc¸a~ o da Contabilidade e, principalmente, dos usos e costumes comerciais.

1458

Benedetto Cotrugu lanc¸ a Della mercatura et del mercante perfeto, que o famoso
historiador Federigo Meus considera como o mais perfeito trabalho sobre pra´ticas
comerciais, antes de Pacioli.

CURIOSIDADE

Em sua estada em Mila~ o, Pacioli entrou em contato com Leonardo da Vinci, que se tornou
seu amigo i´ ntimo. Eles devem ter tido muito em comum, pois Pacioli se interessava pelas
inter-relac¸ o~es entre matema´tica e arte. Leonardo sabia pouca matema´tica ate´ conhecer Pacioli,
embora fosse dotado de um senso intuitivo de proporc¸a~ o e geometria. Seus cadernos
de notas esta~ o repletos de desenhos feitos com re´ gua e compasso, mas Pacioli encorajou-o
a dominar os conceitos que vinha usando intuitivamente. (Iudícibus, Marion e Faria, 2009)

A escola Europeia possui correntes doutrinárias que evoluíram durante o
tempo mudando o foco do objetivo científico da Contabilidade podendo ser
classificadas, destacados seus principais expoentes, da seguinte forma:

CONTISMO – precursores: Benedetto Cotrugli e Luca Pacioli.

PERSONALISMO – precursor: Francesco Marchi

CONTROLISMO – precursor: Fabio Besta

REDITUALISMO – precursor: Eugen Schlmalenbach

PATRIMONIALISMO – precursor: Vincenzo Masi

AZIENDALISMO – precursores: Leo Gomberg, Johan Friedrich Schar,
Rudolf Dietrich, H. Nicklish, Alberto Ceccherelli.

NEOPATRIMONIALISMO – precursor: Antonio Lopes de Sá

CONEXÃO

Para saber mais sobre as correntes doutrinárias da Escola Europeia você pode acessar o link:

http://estaciodocente.webaula.com.br/Cursos/DIS066/docs/Escola_Europeia.pdf

Para Iudícibus (2010), estaria envolta de alguns problemas que posteriormente
levaria a dar lugar para a escola americana de Contabilidade.

As críticas estariam:

1. Na relativa falta de pesquisa indutiva sobre a qual efetuar generalizações
mais eficazes;

2. Em se preocupar demasiadamente com a demonstração de que a
Contabilidade é ciência, quando o mais importante é conhecer bem as necessidades
informativas dos vários usuários da informação contábil e construir um
modelo ou sistema contábil de informação adequado;

3. Na excessiva ênfase na teoria das contas, isto é, no uso exagerado das
partidas dobradas, inviabilizando, em alguns casos, a flexibilidade, necessária,
principalmente, na Contabilidade Gerencial;

4. Na falta de aplicação de muitas teorias expostas;

5. Na queda de nível de algumas das principais faculdades superpovoadas
de alunos, com professores mal remunerados, dando expansão mais à imaginação
do que à pesquisa séria de campo e de grupo.

Ainda conforme o autor, esse conjunto de fatores desfavoráveis foi se
acentuando a partir de 1920, com a ascensão econômica e cultural do colosso
norte-americano.

1.1.2 Escola americana

Para Iudícibus (2010), o surgimento das gigantescas corporations, principalmente
em inícios do século XX, aliado ao formidável desenvolvimento do mercado
de capitais e ao extraordinário ritmo de desenvolvimento que os Estados
Unidos experimentaram e ainda experimenta, constitui um campo fértil para o
avanço das teorias e práticas contábeis norte-americanas.

Ainda segundo o autor, a escola americana apoia-se em uma sólida base
para a evolução da Contabilidade:

1. O grande avanço e o refinamento das instituições econômicas e sociais;

2. O investidor médio deseja estar permanentemente bem informado, colocando
pressões não percebidas no curtíssimo prazo, mas frutíferas no médio

e longo prazos, sobre os elaboradores de demonstrativos financeiros, no sentido
de que sejam evidenciadores de tendências;

3. O governo, as universidades e os institutos de contadores empregam
grandes quantias para pesquisas sobre princípios contábeis; e

4. O Instituto de Contadores Públicos Americanos é um órgão atuante em
matéria de pesquisa contábil, ao contrário do que ocorre em outros países;

5. Mais recentemente, a criação do Financial Accounting Standards Board
(Fasb) e, há muitos anos, da SEC (a CVM deles), tem propiciado grandes avanços
na pesquisa sobre procedimentos contábeis.

Tanto Iudícibus (2010) quanto Iudícibus, Marion e Faria (2009) relatam
alguns expoentes da escola americana que contribuíram imensamente com
a evolução da contabilidade, citando dentre eles Hatfield, Paton, Littleton,
Moonitz, Anthony, Horngren, Edwards e Bell.

Porém a escola Americana também tem seus defeitos e Iudícibus (2010) os
destaca como:

1. Pouca importância atribuída à sistematização dos planos de contas,
pelo menos nos livros-texto;

2. Apresentação dos tópicos dos livros de forma não ordenada, dificultando
distinguir, às vezes, os de maior importância; e

3. Pouca consideração – por parte dos reguladores na edição de normas
contábeis pelo menos até a década de 70 – para o tratamento do problema inflacionário,
embora algumas das melhores obras técnicas sobre contabilidade
e flutuações de preços tenham sido criadas por autores norte americanos
e alemães.

CONEXÃO

Para se aprofundar sobre a escola americana de contabilidade, você pode acessar o link:

http://estaciodocente.webaula.com.br/Cursos/DIS066/docs/Escola_Norte_Americana.pdf

ALGUMAS RAZÕES DA QUEDA
DA ESCOLA EUROPEIA
(ESPECIFICAMENTE A ITALIANA)

ALGUMAS RAZÕES DA ESCOLA
NORTE-AMERICANA

1. Excessivo culto à personalidade:
grandes mestres e pensadores da
Contabilidade ganharam tanta notoriedade
que passaram a ser vistos como
”oráculos” da verdade contábil.

1. Ênfase ao usuário da informaçãoContábil:
a Contabilidade é apresentada
como algo útil para a tomada de decisões,
evitando-se endeusar demasiadamente
a Contabilidade; atender os
usuários é o grande objetivo.

2. Ênfase a uma Contabilidade Teórica:
as mentes privilegiadas produziam trabalhos
excessivamente teóricos, apenas
pelo gosto de serem teóricos, difundindo-
se ideias com pouca aplicaçào
prática.

2. Ênfase à Contabilidade Aplicada:
principalmente à Contabilidade Gerencial.
Ao contrário dos europeus, não
havia uma preocupação com a teoria
das contas, ou querer provar que a
Contabilidade é uma ciência.

3. Pouca importância à Auditoria: principalmente
na legislação italiana, o grau
de confiabilidade e a importância da
auditagem não eram enfatizados.

3. Bastante importância à Auditoria:
como herança dos ingleses e transparência
para os investidores das Sociedades
Anônimas (e outros usuários) nos
relátorios contábeis, a Auditoria é muito
enfatizada.

4. Queda do nível das principais faculdades:
principalmente as faculdades
italianas, superpovoadas de alunos.

4. Universiades em busca de qualidade:
grandes quantias para as pesquisas
no campo contábil, o professor em
dedicação exclusiva, o aluno em período
integral valorizam o ensino nos Estados
Unidos.

Tabela 1.2 – Comparação entre as Escolas Europeia e Americana. Fonte: Iudícibus, Marion
e Faria (2009).

1.1.3 Uma breve história da Contabilidade no Brasil

Para Schmidt (2000) a Contabilidade brasileira poderia ser dividida em dois
grandes momentos, o período que vai desde o Descobrimento do Brasil até o
ano de 1964, e o período que se inicia em 1964, quando foi introduzido um novo
método de ensino da Contabilidade no país.

Conforme Buesa (2010) uma das mais importantes manifestações contábeis
brasileiras ocorreu no ano de 1808, quando da chegada da corte portuguesa ao
país, com a publicação de um alvará que obrigava os Contadores Gerais da Real
Fazenda a aplicar o método das partidas dobradas na escrituração mercantil.

Conforme Iudícibus (2010), o Brasil foi influenciado inicialmente pela escola
italiana tendo como, provavelmente, a primeira escola especializada no ensino
da Contabilidade a Escola de Comércio Álvares Penteado, criada em 1902,
entretanto, alguns autores consideram que a Escola Politécnica de São Paulo
teria sido pioneira no ensino da Contabilidade em seu Curso Preliminar, onde
incluía a disciplina Escrituração Contábil.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) pode-se afirmar, sem medo de errar,
que a legislac¸a~ o conta´ bil brasileira, no que se refere a` s demonstrac¸o~ es conta´
beis que devem ser publicadas todo ano, principalmente para as sociedades
de capital aberto, e´ uma das mais aperfeic¸ oadas do mundo.

Ainda segundo os autores, adicionalmente, devido ao feno^ meno inflaciona´
rio, cro^ nico entre no´ s vivido ate´ 1994, desenvolvemos te´ cnicas de correc¸a~ o
avanc¸ adas, destacando-se a Correc¸a~ o Moneta´ ria Integral, que e´ um aperfeic¸
oamento dos ajustamentos pela variac¸a~ o do poder aquisitivo da moeda (Price
Level Accounting), que hoje e´ adotado pelo Comite^ de Normas Conta´ beis
Internacionais (IASC), e ate´ pela ONU.

Conforme Iudícibus (2010) e Iudícibus, Marion e Faria (2009) va´ rios autores
destacaram-se no panorama conta´ bil brasileiro, dentre eles Carlos de Carvalho,
Francisco D’Auria, Frederico Herrmann Junior, Hila´ rio Franco, Antonio Lopes
de Sa´ , Ame´ rico Mateus Florentino sendo que, na Europa, D’Auria ainda e´ o
nome mais conhecido da Contabilidade brasileira.

A partir de 2007, com a promulgac¸a~ o da Lei 11.638, que veio alterar em alguns aspectos
a Lei 6.404/76, a Lei das Sociedades por Ac¸ o~es, foi constitui´ do o Comite^ de
Pronunciamentos Conta´beis (CPC), com membros de diversas entidades relevantes
a` Contabilidade no Brasil, e que vem divulgando alguns pronunciamentos relevantes
e que esta~ o se tornando Instruc¸ o~es da CVM e Normas Brasileiras de Contabilidade.
O Banco Central e a Receita Federal tambe´ m te^ m tido atuac¸a~ o nas legislac¸ o~es conta´beis.
(IUDÍCIBUS, MARION e FARIA, 2009)

1.2 Abordagens da Contabilidade

Iudícibus (2010) diz que o ponto de partida para o estudo de uma ciência social
como a Contabilidade é estabelecer seus objetivos e que a formulação desses
objetivos a partir da observação da realidade transcende os próprios princípios
e normas, pois estes, na verdade, forneceriam apenas meios conceituais para se
atingir os objetivos, que seriam o ponto mais alto da estrutura hierárquica da
disciplina, portanto o objetivo básico da Contabilidade poderia ser resumido
no fornecimento de informações econômicas para os vários usuários, de forma
que propiciem decisões racionais.

Observando o objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral
dado pela Estrutura Conceitual Básica do Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(CPC-00) que “define que o objetivo das demonstrações contábeis é fornecer informações
contábil-financeiras da entidade que sejam úteis a investidores existentes
e em potencial, a credores por empréstimos e a outros credores, quando
da tomada de decisão ligada ao fornecimento de recursos para a entidade”, percebe-
se a convergência das afirmações de Iudícibus (2010) e do CPC-00 (2012).

Iudícibus (2010) diz, entretanto, que para atingir cada usuário de forma que
a informação contábil seja útil e capaz de influenciar suas decisões, de acordo
com a demanda específica do modelo decisório de cada um, a alternativa seria
formar um arquivo-base de informação contábil capaz de fornecer saídas, periodicamente,
de utilidade para as metas de maior número possível de usuários.

Assim, ainda conforme o mesmo autor, a teoria contábil pode ser encarada
sob várias abordagens (ênfases), como uma abordagem ética, comportamental,
macroeconômica, sociológica e sistêmica, porém, é improvável que se possa
utilizar apenas uma delas para definir todo o modelo contábil.

1.2.1 Abordagem ética

Conforme Iudícibus (2010) diz que segundo esta abordagem a Contabilidade
deveria apresentar-se como justa e não enviesada para todos os interessados,
devendo repousar nas noções de verdade e fairness, mas ao mesmo tempo em
que todos concordam que a Contabilidade deveria ser “verdadeira”, “justa” e
“não enviesada”, é muito difícil definir, objetivamente, o que vem ser “justo”,
“verdadeiro” ou “não enviesado”

Ou seja, conforme Iudícibus, Marion e Faria (2009), contadores diferentes e
circunsta^ ncias diferenciadas podem atribuir ou dar diferentes sentidos ao que
seria justo e na~ o enviesado.

Ainda conforme os mesmos autores em pai´ ses sem tradic¸a~ o inflaciona´ ria,
o custo histo´ rico poderia ser considerado uma mensurac¸a~ o isenta de vie´ s (embora
na~ o totalmente). Ja´ em pai´ s com inflac¸a~ o, isso nunca poderia ser aceito.
Devem-se escolher procedimentos que, a` luz da realidade econo^ mica, sejam os
mais relevantes e u´teis para os agentes deciso´ rios, se na~ o todos, pelo menos os
mais importantes.

Para Iudícibus (2010) a abordagem Ética é muito enfatizada por alguns autores;
todavia, por ser muito subjetiva, apresenta o perigo de, por comodismo,
continuarmos aceitando, no estado em que se encontram, os atuais princípios
de Contabilidade, sem pesquisar as mudanças que poderiam ser adotadas. E
ainda, a abordagem Ética não distingue muito bem as necessidades diferenciadas
dos vários usuários, pretendendo apresentar um único conjunto de informações
que deveria ser “justo” para todos.

1.2.2 Abordagem Comportamental

Nesta abordagem, segundo Iudícibus (2010), as informações contábeis deveriam
ser feitas “sob medida”, de forma que os usuários reagissem para tomar a
decisão correta. Esta ênfase atinge os campos da Psicologia, da Sociologia e da
Economia. É dada abordagem a forma pela qual os relatórios contábeis são utilizados
mais do que ao desenvolvimento lógico dos demonstrativos. Em outras
palavras, é melhor um procedimento empírico que leve a decisões corretas do
que um procedimento contábil conceitualmente correto que possa levar a uma
decisão ou a um comportamento inadequado.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009), essa abordagem, embora muito interessante,
repousa por demais na avaliac¸a~ o do que seria decisa~ o adequada
ou na~ o, diante de va´ rios cursos alternativos de ac¸a~ o. Ale´ m do mais, fica muito
difi´ cil estabelecer a ligac¸a~ o entre o insumo informativo e a decisa~ o adequada.
Talvez seja mais u´til acreditar que a melhor informac¸a~ o e´ a que procura captar,
da melhor maneira possi´ vel, a esse^ ncia dos eventos afetos a` Entidade e que
cabe a` Contabilidade mensurar, avaliar e relatar.

Ainda segundo o autor, esta abordagem repousa no julgamento subjetivo do que é
bom ou mau comportamento ou reação. Muita pesquisa será necessária, ainda, no
campo da teoria do comportamento, antes que esta abordagem possa ser aplicada,
com maior intensidade, na Contabilidade. Desempenha, por enquanto, um papel não
relevante, embora a tendência pareça ser a de seu uso crescente, principalmente
na pesquisa.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:5ygzWtnbqIoJ:
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1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

1.2.3 Abordagem Macroeconômica

A abordagem macroeconômica, segundo Iudícibus (2010) é semelhante a teoria
do comportamento, porém fixa-se em objetos econômicos definidos, utilizando-
se do approach da teoria do comportamento para atingir determinados
fins macroeconômicos.

Por exemplo, durante períodos de recessão, os relatórios contábeis poderiam ser
elaborados obedecendo a um conjunto de princípios que favorecessem uma retomada
do processo econômico, por meio da distribuição de mais dividendos ou de maiores
gastos de capital. Observe, todavia, que, quem toma as decisões para distribuir mais
dividendos ou gastar mais em termos de expansão, são os administradores, tomadores
de decisão.

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1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Conforme o autor, um dos aspectos fundamentais desta abordagem é reportar
lucros relativamente estáveis de período para período, o que é conseguido
por meio de políticas flexíveis de depreciação e de provisões. Entretanto,
para o Professor Iudícibus, a função da Contabilidade seja a de “equalizar” os
lucros dos períodos, e sim reportar, por meio da utilização consciente de um
conjunto de postulados, princípios, normas e procedimentos, o lucro “real”
dos empreendimentos, de forma que o investidor possa tomar adequadamente
suas decisões de distribuição, investimento e financiamento.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009), em pai´ ses que adotam esta abordagem,
ela e´ muito mais ampla do que apenas via poli´ tica de depreciac¸o~ es, englobando
todas as varia´ veis conta´ beis principais. (No Brasil, a poli´ tica de depreciac¸o~
es aceleradas permitida pelo fisco altera o ca´ lculo do imposto de renda,
mas na~ o o resultado conta´ bil: mas outras pra´ ticas e interesses fiscais chegam a
afeta´ -lo.) Principalmente nas economias de mercado, esta abordagem pode ser
uma limitac¸a~ o e, pode transformar-se, se mal-utilizada, ate´ numa manipulac¸a~ o
conta´ bil de dados.

1.2.4 Abordagem Sociológica

Iudícibus (2010) diz que nesta abordagem, a contabilidade é julgada por seus efeitos
no campo sociológico. É uma abordagem do tipo “bem-estar social” – welfare, no
sentido de que os procedimentos contábeis e os relatórios emanados da Contabilidade
deveriam atender a finalidades sociais mais amplas, inclusive relatar adequadamente
ao público informações sobre a amplitude e a utilização dos poderes das
grandes companhias.

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blogspot.com/2011/11/teoria-da-contabilidade.html+&cd=
1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Na Inglaterra e Grã-Bretanha, conforme Iudícibus (2010), a abordagem tem
uma aplicação parcial quando se obrigam as sociedades anônimas a evidenciarem,
claramente, eventuais contribuições para entidades de caridade e para
organizações políticas.

São bastante complexas a definição e a aplicação precisa desta abordagem, pois,
muitas das vezes, os aspectos sociológicos podem inferidos apenas na análise dos
procedimentos que estão sendo utilizados.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:njF9QRcJq_8J:https://
http://www.passeidireto.com/arquivo/4671355/teoria-da-contabilidade/6+&cd=
1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Iudícibus (2010) reforça ainda que uma variante desta abordagem é a chamada
Contabilidade Social, que consiste em ampliar a evidenciação contábil
para incluir informações sobre níveis de emprego da entidade, tipos de treinamento,
demonstração de valor adicionado, etc.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) nesta visualizac¸a~ o, a sociedade em
geral teria melhores informac¸o~ es sobre a entidade se, adicionalmente aos relato´
rios tradicionais, fosse elaborada a Demonstrac¸a~ o do Valor Adicionado, na
qual se calcula o valor adicionado pela entidade sobre os fatores adquiridos
externamente e se mostra como esse valor adicionado foi distribui´ do para os
va´ rios fatores de produc¸a~ o: ma~ o-de-obra, governo, emprestadores de recursos
e proprieta´ rios.

Outra ramificação importante é a Contabilidade Ecológica ou Contabilidade
Ambiental. Esta vertente tem inúmeras facetas que podem ser pesquisadas e
contribui ou pode contribuir bastante para a Teoria da Contabilidade, não podendo,
todavia, ser sua ênfase única ou, mesmo, principal. O aspecto racional
nunca pode deixar de ser enfatizado pois, mais importante do que “o que a contabilidade
faz” é “o que ela é ou pode vir a ser”.

1.2.5 Abordagem Sistêmica

A abordagem sistêmica, para Iudícibus (2010), parece ser uma base profícua
para a Contabilidade, que, de fato, pode ser conceituada como o método de
identificar, mensurar e comunicar informação econômico-financeira, física e
social, a fim de permitir decisões e julgamentos adequados por parte dos usuários
da informação.

Este processo de comunicação implica o reconhecimento dos tipos de informação
necessária para cada principal usuário da informação contábil e a avaliação da habilidade
dos usuários em interpretar a informação adequadamente.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:JCyrj-bAImUJ:estacio.
webaula.com.br/cursos/DIS066/conteudo_aula_teletransmitida/_ppt/arq/Aula_02.
ppt+&cd=2&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Ainda segundo o autor, esta abordagem não parte de posições doutrinarias
sobre qual é o tipo de decisão que leva a resultados adequados e não entra em
critérios de julgamento tanto sobre a ética de determinado procedimento como
sobre o uso dos poderes societários, mas procura entender as necessidades expressas
de cada usuário e fornecer uma resposta adequada, com a única ressalva
de que envolve, por parte do contador, um entendimento sobre as restrições
do usuário, para utilizar uma grande gama de informações, e sobre as restrições
de mensuração da própria Contabilidade. Envolve um processo de participação
entre usuário e Contabilidade de uma noção sistêmica da Contabilidade
dentro do processo ou sistema de informação empresarial.

1.2.6 Dedução e Indução

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) as ana´ lises de feno^ menos relativos a` s
cie^ ncias sempre parte de duas metodologias cienti´ ficas opostas, sendo método
Indutivo e o Dedutivo.

Iudícibus (2010) qualquer que seja a abordagem ou a composição de abordagens
escolhida para a Contabilidade, pode-se utilizar no estabelecimento
dos princípios e dos procedimentos que irão reger a disciplina, ambos os tipos
de raciocínio.

Conforme Iudícibus, Marion e Faria (2009), a histo´ ria da evoluc¸a~ o das cie^ ncias,
principalmente da Fi´ sica, demonstra claramente que na~ o existe uma superioridade
manifesta de uma abordagem sobre a outra, embora os grandes
cientistas, por prefere^ ncias ou dotes pessoais, tenham sido mais propensos ao
me´ todo indutivo ou dedutivo.

CURIOSIDADE

Por exemplo Galileu partiu do indutivo para o dedutivo, ao passo que Einstein foi sempre dedutivo,
ou melhor, “imaginou” o funcionamento de certas leis do universo a partir da deduc¸a~ o,
mais do que de experie^ ncias reais. (Iudícibus, Marion e Faria, 2009)

A Contabilidade, em sua evoluc¸a~ o, ora se deixa influenciar mais por um, ora
por outro. Entretanto, pode-se dizer que, possivelmente, nenhum deles podera´
ser o u´nico a ser utilizado.

Método Dedutivo

Em Contabilidade, o processo dedutivo consistiria em iniciar-se com os objetivos
e postulados e, destes, derivar princi´ pios lo´ gicos que proveriam as bases para as
aplicac¸ o~es concretas. Entretanto, um dos problemas de se utilizar exclusivamente a
metodologia dedutiva e´ que, se qualquer dos postulados ou premissas for falso, todo o
processo seguinte tambe´ m o sera´, embora logicamente deduzido. (Iudícibus, 2010)

Conforme consta em Iudícibus (2010), Hendriksen define uma estrutura do
processo dedutivo devendo seguir os seguintes passos:

1. A formulação de objetivos gerais ou específicos dos relatórios contábeis;

2. A declaração dos postulados de Contabilidade concernentes ao ambiente
econômico, político ou sociológico no qual a Contabilidade precisa operar;

3. Um conjunto de restrições a fim de guiar o processo de raciocínio;

4. Uma estrutura, um conjunto de símbolos ou framework (contexto), no
qual as ideias podem ser expressas e sumarizadas;

5. O desenvolvimento de um conjunto de definições;

6. A formulação dos princípios ou declarações gerais de políticas, derivados
do processo lógico; e

7. A aplicação dos princípios a situações específicas e o estabelecimento
de métodos de procedimentos e normas.

Método Indutivo

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009), o processo (ou metodologia) indutivo
consiste em obter concluso~ es ou leis gerais a partir de observac¸o~ es e mensurac¸o~
es parciais detalhadas, realizadas, se possi´ vel, com me´ todos laboratoriais.

Em Contabilidade, a aplicac¸a~ o da induc¸a~ o poderia ser feita pela observac¸a~ o e ana´lise
de informac¸ o~es financeiras relativas a empresas, entidades e eventos. Se pudermos
localizar relacionamentos recorrentes, poderemos efetuar generalizac¸ o~es. Entretanto,
mesmo no indutivo, algum grau de deduc¸a~ o (ou intuic¸a~ o) sempre e´ importante, para
separar o que e´ relevante, ou o evento relevante que se quer analisar. (Iudícibus,
Marion e Faria, 2009)

Os autores exemplificam o método indutivo colocando uma situação em
que, para generalizar ou extrair regras gerais de comportamento das empresas
sobre poli´ ticas de extensa~ o de cre´ dito, se resolva fazer uma ana´ lise estati´ stica
cuidadosa de relacionamentos entre provisa~ o para devedores duvidosos e valores
a receber, no tempo. Ao escolher esta varia´ vel conta´ bil para extrair leis
financeiras, esta´ -se fazendo um prejulgamento, utilizando, assim, intuic¸a~ o e
deduc¸a~ o, antes de se iniciar a ana´ lise indutiva

Outro exemplo dado por Iudícibus (2010), muitas descobertas no campo da
Física e em outras ciências foram possíveis pelo uso do processo indutivo. Em
Contabilidade, a aplicação da indução, seria feita pela observação e analise de
informações financeiras relativas a empresas e entidades.

Ainda conforme Iudícibus (2010), assim verifica-se que, em ciência, sempre
utilizamos os dois raciocínios, embora, para uma disciplina chegar ao “status”
de ciência reconhecida, o dedutivo devesse constituir a base formal de sua apresentação.
Isto ainda está longe de acontecer na Contabilidade.

1.2.7 Teoria Normativa e Teoria Positiva

Para Borba, Poeta e Vicente (2011) é importante a compreensão da contabilidade
como conhecimento e o que pode ocorrer através do estudo da Teoria da
Contabilidade tanto para o exercício da profissão quanto no exercício do magistério,
pois é necessário que haja uma base teórica fundamentada, para que a
partir dela se possa desenvolver com qualidade o profissional contábil.

Portanto, o devido estudo e desenvolvimento da contabilidade como ciência,
necessita de bases teóricas para que se possa oferecer ao profissional contábil
maior segurança em seus julgamentos por conta do aumento na subjetividade
e a ênfase nas características qualitativas da informação contábil, trazidos
com a adesão brasileira às normas contábeis internacionais.

Ainda segundo Borba, Poeta e Vicente (2011) “torna-se necessário que os
profissionais tenham uma boa base teórica para que possam resolver problemas
inéditos e complexos, que não estejam previstos em normas” e isso faz
com que o profissional contábil tenha maior responsabilidade e maior reconhecimento
perante a sociedade.

Corroborando a afirmação de Borba, poeta e Vicente (2011), Watts e
Zimmerman (1986), afirmam que o objetivo da teoria contábil, é explicar e prever
a prática contábil.

Diante disso, duas teorias são colocadas no estudo da contabilidade e sua
evolução cientifica. A Teoria Normativa que diz “como as coisas devem ser” e a
Teoria Positiva que diz “como as coisas são”.

Para Paton e Dixon (1959, apud Mendonça Neto, Riccio e Sakata, 2006) e Ijiri
(1967, apud Mendonça Neto, Riccio e Sakata, 2006), afirmam que a principal
tarefa da contabilidade é analisar os eventos financeiros, registrá-los de forma
ordenada, agrupá-los e ordená-los em termos de relatórios úteis e compreensíveis
e que o centro da Contabilidade é a mensuração e, sendo que sem o entendimento
do que é mensurado e como é feito, é impossível entendê-la.

Ainda conforme Mendonça Neto, Riccio e Sakata (2006),

[…]no final dos anos 60, surge um novo tipo de abordagem, conhecida posteriormente
como positiva, mais preocupada com a explicação dos fenômenos contábeis do que
com prescrições. Foi sistematizada popularizada por Watts e Zimmerman (1986) com
a publicação de Positive Accounting Theory. (Mendonça Neto, Riccio e Sakata, 2006).

CURIOSIDADE

Marion (1997, p. 4) afirma que “é de assustar a dificuldade que muitos profissionais têm de
explicar aspectos contábeis que, com base na teoria, seriam muito simples […]”.

É de fundamental importância o pleno conhecimento da teoria, ou das teorias,
que envolvem o estudo da contabilidade para que o profissional contábil,
seja no meio acadêmico ou no exercício da profissão, tenha a capacidade de
julgar os eventos e realizar sua profissão com plenitude.

1.2.8 Teoria Normativa

Segundo Fülbier e Sellhorn (2006, apud Mendonça Neto, Riccio e Sakata, 2008)
embora seja difícil identificar um ponto de partida para a pesquisa contábil,
aparentemente suas origens aparentam estar na Alemanha com a abordagem
normativa, entre os séculos 19 e 20 e, ainda conforme os autores, essa linha de
pesquisa se preocupa, com questões relacionadas com o que deveria constar
nos demonstrativos financeiros e como esses elementos deveriam ser avaliados.

De acordo com Martins (2005) e Iudícibus, Martins e Carvalho (2005), a
Teoria Normativa na contabilidade se apoia na lógica dedutiva, o que significa
que se preocupa com a definição prévia de como o contador deveria proceder
diante de eventos econômico-financeiros, para classificar e contabilizar estes
eventos de acordo com as normas vigentes em que está inserida a entidade.

Além disso, Iudícibus, Martins e Carvalho (2005) ainda afirmam que a abordagem
normativa “faz hipóteses sobre o universo contábil e deriva prescrições
de como a contabilidade deveria proceder para maximizar a utilidade da informação
para os variados tipos de usuários”, porém, possui um defeito que, devido
a sua natureza dedutiva, prescrevendo como a contabilidade deve proceder,
esta teoria cria a necessidade de experimentação, ou seja, somente após algum
tempo de sua aplicação é que será possível verificar se o que foi sugerido pela
teoria está correto no mundo real contábil, correndo então um risco grande,
pois passa a depender de que as premissas sejam validadas e as normas vençam
o teste da realidade.

Segundo Lopes e Martins (2014), a pesquisa contábil normativa, predominante
até a década de 1960, tem como característica impor o que seria melhor
para a prática contábil, ou seja, tenta prescrever (normatizar) como a contabilidade
deveria atuar para que o usuário obtenha uma informação contábil que
lhe auxilie em suas tomadas de decisões.

1.2.9 Teoria Positiva

O consenso é que Watts e Zimmerman (1986), são os responsáveis pela sistematização
da abordagem positivista (esta terminologia, por sua vez, popularizada
por Milton Friedman na década de 1950) na pesquisa contábil, trazendo para
a contabilidade que o objetivo dessa abordagem é explicar e prever a prática
contábil, ou seja, é não dizer como deve ser a prática da contabilidade, mas sim,
como ela é.

A teoria positiva preconiza, portanto, evidenciar os motivos para as práticas
contábeis serem como são e, por meio de testes quantitativos, estatísticos, coleta
de dados, questionários, escalas de atitude e amostragem, prever, no sentido
de antecipar, fenômenos contábeis por vezes não observados.

Em Martins e Theóphilo (2009) encontra-se que a abordagem positivista
comunga com a empirista em não aceitar, ou mesmo ir contra, especulações
teóricas, filosóficas e metafísicas.

Segundo Triviños (1987, apud Zanchet, Marques e Martins, 2011) uma das
principais características da teoria positiva é que a explicação científica da realidade
se dá sobre os fatos/fenômenos observáveis, com o pressuposto de neutralidade
do pesquisador.

Nessa abordagem, o pesquisador simplesmente apresenta a realidade, sem julgá-la,
não tendo importância o contexto e as causas do fenômeno, o que interessa é descobrir
as suas relações. Para tanto, são utilizados diversos instrumentos e estratégia
em que se privilegia a técnica estatística para dar a objetividade científica (TRIVIÑOS,
1987, apud ZANCHET, MARQUES e MARTINS, 2011)

CURIOSIDADE

No estudo de Zanchet, Marques e Martins (2011), podemos analisar, no quadro a seguir,
a evolução das publicações contábeis no Enampad que tinham base normativa ou positiva.
Nota-se que pesquisas com base normativa caíram de 75% em 2001 para 8% em 2010,
enquanto que a positiva saltou de nenhuma em 2001 para 75% em 2010.

ABORDAGENS
METODOLÓGICAS

2001

2002

2003

2004

2005

2006

2007

2008

2009

2010

TOTAL

Normativo

75%

53%

22%

20%

28%

10%

17%

11%

12%

8%

24%

Empirista

5%

4%

7%

4%

12%

3%

Positivista

21%

44%

50%

45%

63%

61%

59%

53%

75%

49%

Sistêmico

Estruturalista

5%

3%

7%

8%

4%

8%

3%

Fenomen.-Herm.

11%

3%

3%

8%

6%

3%

Critíco – Dialético

5%

5%

3%

3%

4%

2%

Outras

20%

11%

1%

20%

17%

15%

11%

19%

18%

8%

16%

Fonte: Percentual de artigos por abordagem metodológica e edição do evento. Zanchet,
Marques e Martins (2011)

Ou seja, estamos passando por um momento de transição de publicação de trabalhos em
contabilidade antes de, esmagadora maioria, normativa e agora trabalhos positivistas.

Ainda segundo Zanchet, Marques e Martins (2011), citando Martins (1997),
reforçam que estudos de natureza positivista buscam descrever as características
de determinada população ou fenômeno, e estabelecer as relações entre
variáveis e fatos, onde o tratamento de dados é realizado através do uso de técnicas
estatísticas e com validação dos resultados apoiada geralmente apenas
nos níveis de significância estatísticas.

Lopes e Martins (2005), afirmam que pesquisadores positivistas analisam a
contabilidade com foco na teoria econômica do comportamento do indivíduo
e da firma, e que a visão positiva tem como base:

I. levantamento de hipóteses a respeito do comportamento dos agentes, ou da firma,
frente a informação contábil, II. utilização de um referencial teórico para embasar as
hipóteses utilizadas, III. testes das mesmas com dados empíricos, IV. conclusões no
sentido de aceitar ou refutar as hipóteses dentro da ideia geral de construção de uma
teoria com poder explicativo e preditivo (LOPES e MARTINS, 2005).

Para resumir, as diferenças entre a abordagem da teoria positiva e normativa
estão representadas na figura a seguir:

Imposição
“o que é melhor”
Procura:
“Explicar” e “predizer”
Tradição
normativa
Tradição
positiva

Fonte: Lopes e Martins (2014)

1.2.10 Críticas às teorias normativa e positiva

Segundo Niyama (2014) “ a normatizac¸a~ o excessiva e a ause^ ncia de uma estrutura
teo´ rica abrangente criaram um clima de ceticismo em relac¸a~ o a` informac¸a~
o conta´ bil” com relação a teoria normativa. Pelo fato da teoria não entregar
“uma definic¸a~ o para o lucro conta´ bil, a sua falta de significado e as du´vidas sobre
a sua utilidade eram cri´ ticas comuns a` e´ poca” e, então, a teoria positiva as
tenta ser capaz de explicar e predizer a pra´ tica conta´ bil cri´ ticando o arcabouc¸
o teo´ rico-normativo.

Niyama (2014) relata que é “inquestionável a relevância da Teoria Positiva
para o processo de construção de uma teoria da contabilidade”, porém, questões
com relação a algumas limitações na metodologia, tanto nos aspectos
metodolo´ gicos e estati´ sticos das pesquisas e aquelas que tratam de aspectos
filoso´ ficos, impõe sérios desafios para que a teoria positiva se imponha definitivamente
a teoria normativa.

ATIVIDADES

01. Quais os principais defeitos da Escola Europeia e a Escola Americana de Contabilidade?
02. Compare as características entre as escolas europeia e americana.

03. Principais expoentes da Contabilidade brasileira e qual a principal contribuição brasileira
na contabilidade com relação a inflação?
04. Quais as principais correntes doutrinárias da escola Europeia?
05. Quem é considerado o divulgador da contabilidade e das partidas dobras e qual o nome
de sua obra?
06. Qual importância de se estudar sobre as teorias que regem a contabilidade?
07. Quais as principais diferenças entre a Teoria Normativa e a Teoria Positiva?
08. Quais bases são utilizadas na pesquisa contábil com base na Teoria Positiva?

REFLEXÃO

Logo se vê que a Contabilidade evolui conforme a complexidade e as relações econômicas
também evoluem.

As diferentes escolas, europeia e americana, e seus focos de estudos e pesquisas ainda
são debates constantes no meio acadêmico, porém, é este debate que faz a Contabilidade se
enriquecer e tornar a profissão Contábil cada vez mais valorizada na sociedade.

O Brasil é um campo fértil de possibilidades de pesquisas com um horizonte vasto repleto
de temas e assuntos extremamente importantes para o próprio cenário contábil nacional,
mas não só, como também para o internacional como, por exemplo, a contribuição dada com
a Correção Monetária Integral.

Conhecer sobre as teorias que norteiam a contabilidade é de extrema relevância ao profissional
contábil em todas as vertentes em que irá atuar como acadêmico, auditor, consultor,
escritório, etc.

Além disso conhecer os métodos de dedução e indução dão ao contador uma confiança
em seu trabalho ao exercer julgamentos necessários na interpretação de eventos
econômico-financeiros.

Mesmo que hoje se tem a supremacia da teoria positiva nas produções cientificas em
contabilidade a teoria normativa ainda se faz presente e também necessária para que direcione
o caminho que teoricamente poderia ser o mais correto para a prática da profissão.

LEITURA

REIS, Aline de Jesus; SILVA, Selma Leal da: A HISTÓRIA DA CONTABILIDADE NO BRASIL.
Disponível em< http://tupi.fisica.ufmg.br/michel/docs/Artigos_e_textos/Ciencias_
Contabeis/historia%20da%20contabilidade%20no%20Brasil.pdf>

BUESA, Natasha Young (2010): A Evolução Histórica da Contabilidade como Ramo do
Conhecimento. Revista Eletrônica Gestão e Negócios – Volume 1 – nº 1 – 2010. Disponível
em < http://www.facsaoroque.br/novo/publicacoes/pdfs/natasha_adm.pdf&gt;

CARQUEJA, Hernâni O. Teoria da Contabilidade – Uma interpretação. Revista de Estudos
Politécnicos Polytechnical Studies Review, 2007, Vol IV, n.° 7, 007-040

MARTINS, Eliseu Normativismo e/ou Positivismo em Contabilidade: Qual o Futuro? R.
Cont. Fin. – USP, São Paulo, n. 39, p. 3 – 6, Set./Dez. 2005

THEÓPHILO, Carlos Renato; IUDÍCIBUS, Sérgio de. As Novas Abordagens Metodológicas
Na Pesquisa Em Contabilidade Gerencial

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

BORBA, J. A., POETA, F. Z. y VICENTE, E. F. R. (2011). Teoria da Contabilidade: uma Análise da
Disciplina nos Programas de Mestrado Brasileiros. Sociedade, Contabilidade e Gestão, Rio de Janeiro,
6, (2), pp. 124-138.

BUESA, Natasha Young (2010): A Evolução Histórica da Contabilidade como Ramo do
Conhecimento. Revista Eletrônica Gestão e Negócios – Volume 1 – nº 1 – 2010

IUDÍCIBUS, S. MARTINS, E.; CARVALHO, N. Contabilidade: Aspectos relevantes da epopeia de
sua evolução. Revista de Contabilidade e Finanças, 38: 7-19, 2005.

IUDÍCIBUS, Sergio de. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 2010

IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos; FARIA, Ana Cristina de: INTRODUÇÃO À TEORIA DA
CONTABILIDADE: Para o Nível de Graduação. São Paulo: Atlas, 2009.

LOPES, A. B.; MARTINS, E. Teoria da contabilidade: uma nova abordagem. São Paulo, Atlas, 2014,
180 p.

MARION, José Carlos. A disciplina Teoria da Contabilidade nos cursos de graduação – algumas
considerações. Contabilidade Vista e Revista, Belo Horizonte, v. 8, n. 2, p. 3-8,out. 1997.

MARTINS, Eliseu. Normativismo e/ou positivismo em Contabilidade: qual o futuro?. Revista
Contabilidade e Finanças, nº 39, p.3, set./dez. 2005.

MARTINS, G. A.THEÓPHILO, C. R. Metodologia da investigação científica para ciências sociais
aplicadas. São Paulo : Atlas, 2009.

MENDONÇA NETO, O. R.; RICCIO, E. L.; SAKATA, M. C. G. Paradigmas de Pesquisa em
Contabilidade no Brasil: ENANPAD: 1981 – 2005. 30o Encontro da Enapad, 2006.

MENDONÇA NETO, O. R.; RICCIO, E. L.; SAKATA, M. C. G. Dez anos de pesquisa contábil no
Brasil: análise dos trabalhos apresentados nos enanpads de 1996 a 2005. Revista de Administração
de Empresas. São Paulo, v. 49, n 1, jan./mar. p. 62-73, 2009.

NIYAMA, Jorge Katsumi. (2014) Teoria Avançada da Contabilidade. Editora: Atlas.

SÁ, Antônio Lopes de. História geral e das doutrinas da contabilidade. São Paulo: Atlas, 1997.

WATTS, R. L. and ZIMMERMAN, J. L. – Positive Accounting Theory, Upper Saddle River – USA:
Prentice Hall, 1986

ZANCHET, Aládio; MARQUES, Claudio; MARTINS, Gilberto de Andrade. Epistemologia das
Abordagens Metodológicas na Pesquisa Contábil: do Normativismo ao Positivismo. XXXV
Encontro Enampad. (2011)

2

Objetivo da
Contabilidade e
Objeto Científico da
Contabilidade

38 • capítulo 2

Toda metodologia, técnica, ciência é criada com algum propósito. Com as
Ciências Contábeis não se faz diferente. Os conceitos, normas, leis, orientações
e propriamente a técnica contábil tem o objetivo de fornecer informações úteis
as tomadas de decisões dos usuários contábeis referentes aos eventos econômico-
financeiros das entidades. Neste tópico será abordado o objetivo da Contabilidade
com a produção de suas Demonstrações Contábeis das entidades e
os usuários, internos e externos, interessados nessas informações.

O que é Ciência? Contabilidade é Ciência? Qual o objeto científico da
Contabilidade? Neste capítulo será abordada a evolução da contabilidade
como ciência e qual é o seu objeto de estudo nos dias de hoje. Entretanto, é
necessário primeiro abordar quais seriam os requisitos para que uma linha de
conhecimento possa ser considerado ciência em seu sentido estrito.

OBJETIVOS

• Conhecer e discutir os objetivos e aplicação da Contabilidade, tanto seus usuários internos
e externos abordados pelo Estrutura Conceitual Básica.
• Conhecer os caminhos que levam ao objeto cientifico do conhecimento contábil como
social e factual.

capítulo 2 • 39

2.1 Objetivo da Contabilidade

Introdução

Como consta na Estrutura Conceitual Básica dos Pronunciamentos Contábeis
(CPC-00, 2012) o objetivo da elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro
de propósito geral constitui o pilar da Estrutura Conceitual. Outros
aspectos da Estrutura Conceitual – como o conceito de entidade que reporta a
informação, as características qualitativas da informação contábil-financeira
útil e suas restrições, os elementos das demonstrações contábeis, o reconhecimento,
a mensuração, a apresentação e a evidenciação – fluem logicamente
desse objetivo.

Objetivo das
Demonstrações contábeis
Conceito entidade,
elementos,
reconhecimento,
evidenciação
Características
qualitativas,
mensuração,
apresentação

Figura 2.1 – Objetivo das Demonstrações Contábeis. Fonte: Elaborado pelo autor.

Ou seja, a definição correta do objetivo da contabilidade é de suma importância,
pois, se esta estiver incorreta, todos as outras questões poderão estar
enviesadas e não contribuirão para a evolução da Contabilidade e mesmo não
produzirão demonstrações financeiras que sejam úteis para os tomadores de
decisão que utilizam suas informações.

Para Iudícibus (2010) o ponto de partida para o estudo da teoria de uma
ciência social como a Contabilidade é estabelecer seus objetivos. A formulação
da observação da realidade transcende os próprios princípios e normas, pois
estes, na verdade, fornecem apenas os meios conceituais para atingirmos os
objetivos, que são o ponto mais alto da estrutura hierárquica da disciplina.

Segundo Iudícibus, Marion e Faria (2009) o objetivo da Contabilidade pode
ser estabelecido como sendo o de fornecer informac¸a~ o estruturada de natureza
econo^ mica, financeira e, subsidiariamente, fi´ sica, de produtividade e social,
aos usua´ rios internos e externos a` entidade objeto da Contabilidade.

Pode-se comparar com a definição dada pelo CPC-00 (2012), que trata do
que “o objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral é fornecer
informações contábil-financeiras acerca da entidade que reporta essa informação
(reporting entity) que sejam úteis a investidores existentes e em potencial,
a credores por empréstimos e a outros credores, quando da tomada decisão
ligada ao fornecimento de recursos para a entidade. Essas decisões envolvem
comprar, vender ou manter participações em instrumentos patrimoniais e em
instrumentos de dívida, e a oferecer ou disponibilizar empréstimos ou outras
formas de crédito. ”

A definição de I Iudícibus, Marion e Faria (2009) dizem sobre “informação
estruturada” enquanto o CPC trata apenas de “informações contábil-financeiras
da entidade”.

Os autores tratam da “natureza” dessas informações que deveriam ser “econômica,
financeira e, subsidiariamente, fi´ sica, de produtividade e social”, enquanto
o CPC se limitou a mencionar “contábil-financeira” e que estas informações
devem ser “úteis a investidores existentes e em potencial, a credores
por empréstimos e a outros credores, quando da tomada de decisão ligada ao
fornecimento de recursos para a entidade. ”

Iudícibus, Marion e Faria (2009) não mencionam a questão da utilidade das
informações e generaliza os usuários em “internos e externos a` entidade objeto
da Contabilidade”.

Porém, os autores se preocupam em analisar melhor a definição dada por
ele sobre a questão de informac¸a~o estruturada, dizendo que significa que a
Contabilidade na~ o fornece as informac¸o~ es de forma dispersa, e apenas seguindo
as solicitac¸o~ es imediatas dos interessados; mas, sim, que o faz de maneira
estruturada, dentro de um esquema de planejamento conta´ bil em que um
sistema de informac¸a~ o e´ desenhado, colocado em funcionamento e periodicamente
revisto, tendo em vista para^ metros pro´ prios

O CPC se preocupa em definir os usuários, no caso, “credores por empréstimos
e a outros credores” relacionando as expectativas desses investidores, que,
em termos de retorno, dependem da avaliação das demonstrações contábeis
quanto ao montante, à tempestividade e às incertezas associados aos fluxos de
caixa futuros de entrada para a entidade. Além disso, para avaliar as perspectivas
da entidade em termos de entrada de fluxos de caixa futuros, esses usuários
necessitam de informação acerca de recursos da entidade, reivindicações contra
a entidade, e o quão eficiente e efetivamente a administração tem cumprido

com suas responsabilidades no uso dos recursos da entidade. Os relatórios
contábil-financeiros são direcionados a ajudar a atender a essas necessidades.
Entretanto, relatórios contábil-financeiros de propósito geral não atendem e
não podem atender a todas as informações de que necessitam os usuários, que
precisam considerar informação pertinente de outras fontes.

CONEXÃO

Para aprofundamento você pode acessar a leitura do texto “Conceito de Contabilidade” no
seguinte link:

http://www.socontabilidade.com.br/conteudo/conceito.php

2.1.1 Usuários externos das informações contábeis

Quando Iudícibus, Marion e Faria citam usuários externos, poderia estar incluindo
o governo e órgão reguladores como usuário das informações, enquanto
que o CPC diz que os relatórios contábil-financeiros não são elaborados para
atender primariamente a órgãos reguladores e outros usuários que não sejam
investidores, credores por empréstimo e outros credores, porém, governo e
órgão reguladores podem do mesmo modo achar úteis relatórios contábil-financeiros
de propósito geral. Contudo, esses relatórios não são direcionados
primariamente a esses outros grupos.

Iudícibus, Marion e Faria (2009) dizem que as operac¸o~ es da entidade a` qual
se esta´ aplicando a Contabilidade sa~ o estudadas minuciosamente, sendo enta~
o desenhado o Plano e Manual de Contas para a contabilizac¸a~ o sistema´ tica
das operac¸o~ es rotineiras da entidade, ao mesmo tempo em que sa~ o delineados
os principais tipos de relato´ rios (demonstrac¸o~ es) que devem sair do processo
conta´ bil.

Ainda conforme os autores, para os usua´ rios externos temos as tradicionais
demonstrac¸o~ es conta´ beis como o Balanc¸ o Patrimonial (posic¸a~ o das contas
num determinado momento), Demonstrac¸a~ o de Resultado do Exerci´ cio
(uma demonstrac¸a~ o de fluxos econo^ micos), Demonstrac¸a~ o do Fluxo de Caixa
(demonstrac¸o~ es de fluxos financeiros), Demonstrac¸a~ o do Valor Adicionado e
outras.

Para o CPC-00 muitos investidores, credores por empréstimo e outros credores,
existentes e em potencial, não podem requerer que as entidades que
reportam a informação prestem a eles diretamente as informações de que necessitam,
devendo desse modo confiar nos relatórios contábil-financeiros de
propósito geral, para grande parte da informação contábil-financeira que buscam.
Consequentemente, eles são os usuários primários para quem relatórios
contábil-financeiros de propósito geral são direcionados.

Ainda conforme o Pronunciamento, entretanto, relatórios contábil-financeiros
de propósito geral não atendem e não podem atender a todas as informações
de que investidores, credores por empréstimo e outros credores, existentes
e em potencial, necessitam. Esses usuários precisam considerar informação
pertinente de outras fontes, como, por exemplo, condições econômicas gerais
e expectativas, eventos políticos e clima político, e perspectivas e panorama
para a indústria e para a entidade.

2.1.2 Usuários Internos das Informações Contábeis

Conforme Iudícibus, Marion e Faria (2009), ja´ para os usua´ rios internos a` entidade,
interessam, ale´ m das demonstrac¸o~ es citadas que, como ponto de partida,
tambe´ m subsidiam os tomadores internos de deciso~ es, outros tipos de
relato´ rios que aliem conceitos e informac¸o~ es derivantes do sistema de Contabilidade
Financeira (geral) – que produz os relato´ rios tradicionais, a outros derivantes
da Contabilidade de Custos, da administrac¸a~ o financeira, da administrac¸a~
o da produc¸a~ o e outras disciplinas que apresentam conceitos importantes
para tomada de deciso~ es.

O CPC-00 também faz menção a usuários internos quando diz que a administração
da entidade que reporta a informação está também interessada em informação
contábil-financeira sobre a entidade. Contudo, a administração não precisa
apoiar-se em relatórios contábil-financeiros de propósito geral uma vez que
é capaz de obter a informação contábil-financeira de que precisa internamente.

E Iudícibus, Marion e Faria (2009) complementam que nem sempre tais tipos
de relato´ rios podem ser inclui´ dos no sistema conta´ bil de forma a serem
rotineira e repetitivamente editados. Incluem-se entre tais tipos de relato´ rios:

1. comparac¸o~ es entre custos orc¸ ados (ou padra~ o) e reais;

2. relato´ rios para deciso~ es especiais do tipo:

a) fabricar versus adquirir,

b) orc¸ amento de capital,

c) expansa~ o da fa´ brica,

d) criac¸a~ o de diviso~ es,

e) relato´ rios sobre mix de produtos e servic¸ os etc.

2.1.3 Finalidade e utilidade dos relatórios contábil-financeiros de
propósito geral

O CPC diz que relatórios contábil-financeiros auxiliam a estimar, mas não são
elaborados para mostrar o valor econômico da entidade.

Ainda, que em larga extensão, os relatórios contábil-financeiros são baseados
em estimativas, julgamentos e modelos e não em descrições ou retratos
exatos.

No CPC-00 os relatórios contábil-financeiros são em larga escala baseados
em estimativas, julgamentos e modelos, e não em descrições ou retratos exatos.
A Estrutura Conceitual estabelece os conceitos que devem amparar tais estimativas,
julgamentos e modelos. Assim como a maioria dos objetivos, a visão contida
na Estrutura Conceitual do que sejam a elaboração e a divulgação do relatório
contábil-financeiro ideal é improvável de ser atingida em sua totalidade, pelo menos
no curto prazo, visto que se requer tempo para a compreensão, aceitação e
implementação de novas formas de analisar transações e outros eventos.

Pelo referido pronunciamento, para avaliar as perspectivas da entidade em
termos de entrada de fluxos de caixa futuros, investidores existentes e em potencial,
credores por empréstimo e outros credores necessitam de informação acerca
de recursos da entidade, reivindicações contra a entidade, e o quão eficiente e
efetivamente a administração da entidade e seu conselho de administração têm
cumprido com suas responsabilidades no uso dos recursos da entidade.

Como corroborado por Iudícibus, Marion e Faria (2009), os eventuais compradores
de ac¸o~ es ou debe^ ntures da entidade (se for de capital aberto) procuram
extrair informac¸o~ es para sua decisa~ o sobre se vale a pena ou na~ o investir na
empresa; bancos e emprestadores de dinheiro esta~ o interessados em avaliar se
a entidade oferece boas perspectivas de retorno para seus empre´ stimos e financiamentos;
o governo, em seus va´ rios ni´ veis, esta´ interessado na informac¸a~ o
conta´ bil como base de imposic¸a~ o fiscal e para estudos macroecono^ micos; os
empregados da entidade procuram extrair informac¸o~ es sobre a capacidade da
entidade de pagar maiores sala´ rios e benefi´ cios; macroeconomistas e analistas
financeiros esta~ o interessados nas agregac¸o~ es conta´ beis para extrair agregados

financeiros (vendas por setor, liquidez etc.), mas ningue´ m estara´ ta~ o vitalmente
interessado quanto o tomador de decisa~ o interno a` entidade.

Para os autores, a informac¸a~ o conta´ bil estruturada, fidedigna, tempestiva e
completa pode ser a diferenc¸ a entre o sucesso e o fracasso da organizac¸a~ o.

Como consta no CPC-00 (2012) os relatórios contábil-financeiros de propósito
geral não são elaborados para se chegar ao valor da entidade que reporta a
informação; a rigor, fornecem informação para auxiliar investidores, credores
por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial, a estimarem o
valor da entidade que reporta a informação.

Ainda conforme o Pronunciamento, usuários primários individuais têm diferentes,
e possivelmente conflitantes, desejos e necessidades de informação.
Entretanto, a concentração em necessidades comuns de informação não impede
que a entidade que reporta a informação preste informações adicionais que
sejam mais úteis a um subconjunto particular de usuários primários.

2.1.4 Campo de Atuação da Contabilidade

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) o campo de atuac¸a~ o da Contabilidade, na verdade
seu objeto, e´ o patrimo^ nio de toda e qualquer entidade; ela acompanha a evoluc¸a~
o qualitativa e quantitativa desse patrimo^ nio e, para a Contabilidade, entidade
pode ser tanto pessoa juri´ dica quanto fi´ sica. Ou seja, as variac¸o~ es do patrimo^ nio de
urna grande sociedade por ac¸o~ es de capital aberto merece interesse por parte da
Contabilidade, da mesma forma que o patrimo^ nio individual de um de seus so´ cios.

Os autores ainda esquematizam a atuação e o objeto da Contabilidade da
seguinte forma:

Campo de Atuac¸a~o da Contabilidade: Toda entidade que exerc¸ a atividade econo^mica
como meio ou fim.

Objeto da Contabilidade: O patrimo^nio de tais entidades, sejam estas pessoas fi´sicas
ou juri´dicas, seja esse patrimo^nio resultante da conso- lidac¸a~ o de patrimo^nios de outras
entidades distintas ou a subdivisa~ o do patrimo^nio de uma entidade em parcelas menores
que merec¸ am ser acompanhadas em suas mutac¸o~ es e variac¸o~ es. (Iudícibus, 2010)

E finalizam dizendo então que se pode afirmar que, no fundo, no que se
refere a` Contabilidade Geral ou Financeira, o trabalho do contador tem alcance
social em termos amplos, ale´ m do estritamente econo^ mico. Afinal, informando
a` sociedade qua~ o bem (ou mal) certa entidade utiliza os recursos conferidos
pelos so´ cios ou pelo povo, exerce um papel de grande releva^ ncia nessa mesma
sociedade.

2.2 Objeto Científico da Contabilidade

Para adentrar no tema do objeto científico da contabilidade, é necessário definir
se a Contabilidade é uma Ciência, e para esse fim, é importante primeiro
discorrer sobre, o que é Ciência.

Dada a pergunta, pode-se buscar a definição literal trazida pelo dicionário
Aurélio:

Saber que se adquire pela leitura e meditação; instrução, erudição, sabedoria. Conjunto
organizado de conhecimentos relativos a um determinado objeto, especialmente
os obtidos mediante a observação, a experiência dos fatos e um método próprio.
Soma de conhecimentos práticos que servem a um determinado fim. A soma dos
conhecimentos humanos considerados em conjunto.

No dicionário Aulete ainda se pode encontrar que Ciência é “atividade humana
baseada em conceitos e princípios desenvolvidos racionalmente e na utilização
de um método definido, por meio do qual se produzem, se testam e se
comprovam conhecimentos considerados objetivos e de validade geral. ”

E no dicionário Weiszflog ciência é o “ramo de conhecimento sistematizado
como campo de estudo ou observação e classificação dos fatos atinentes a um
determinado grupo de fenômenos e formulação das leis gerais que os regem. ”

Entretanto, pode-se ir mais a fundo e buscar o que dizem alguns autores
sobre a definição de ciência.

Veja bem, esse primeiro passo que está sendo dado, de se aprofundar ao
tema, ao assunto, já seria uma busca científica para conhecer, por meio de pesquisa,
um maior conhecimento sobre o tema proposto.

Ander-Egg (1978 apud Lakatos e Marconi, 1991), define Ciência como “um
conjunto de conhecimentos racionais, certos ou prováveis, obtidos metodicamente,
sistematizados e verificáveis, que fazem referência a objetos de uma
mesma natureza. ”

Para Trujillo (1974, apud Marconi e Lakatos, 1991) ciência é uma sistematização
de conhecimentos, um conjunto de preposições logicamente correlacionadas
sobre o comportamento de certos fenômenos que se deseja estudar.
A ciência é todo um conjunto de atitudes e atividades racionais, dirigidas ao
sistemático conhecimento com objetivo limitado, capaz de ser submetido
à verificação.

Para Lalande (1999) é o “conjunto de conhecimentos e de investigações com
um suficiente grau de unidade, de generalidade, e suscetíveis de trazer aos homens
que se lhes consagram conclusões concordantes, que não resultam nem
de convenções arbitrárias, nem de gostos ou de interesses individuais que lhes
são comuns, mas de relações objetivas que se descobrem gradualmente e que
se confirmam através de métodos de verificação definidos”.

Percebe-se que as definições seguem a questão da obtenção de conhecimento
por meio de um estudo sistematizado de um objeto ou fenômeno e
que, a metodologia utilizada para obter o novo conhecimento seja passível
de verificação.

Entretanto, para Sá (2015), todos os ramos do saber humano iniciaram-se
em bases empíricas, de simples observações e suposições sobre realidades, até
que pudessem pela maturidade dos raciocínios alcançarem o nível superior em
que se encontram.

E assim, tomarem status de ciências.

Conforme Theóphilo (1998) diversos autores costumam classificar o conhecimento,
além do conhecimento Científico como destacado anteriormente,
também em popular, filosófico e religioso (teológico).

O conhecimento Popular ou Empírico ou ainda, Senso Comum, conforme
Trujilo (1994) possui como uma característica fundamental ser superficial, ou
seja, pode ser obtido por meio de informações ou experiências do dia a dia,
experiências casuais. Ainda mais, não possui, necessariamente uma metodologia
empírica e sistemática para que seja obtido o conhecimento. Ou seja, o
conhecimento Popular acaba sendo resultado de suposições e de experiências

pessoais, não considerando aspectos da verificação e do rigor sistemático, ou
rigor científico. Pode-se dizer que outro aspecto desse conhecimento, é que
pode ser inexato, e, uma vez que não pode ser verificável, pode comprometer o
próprio objeto deste conhecimento.

O conhecimento Filosófico, segundo Trujilo (1994), se dá por meio de especulações
produzido uma busca constante do sentido das coisas e do mundo,
produzindo-se um conhecimento subjetivo. Este tipo de conhecimento só poderia
ser valorativo, pois seu ponto de partida consiste em hipóteses, que não
poderão ser submetidas à observação, hipóteses, essas, que são baseadas na
experiência, e não da experimentação, sendo assim um conhecimento não verificável,
já que as conclusões advindas do conhecimento Filosófico e de suas
hipóteses, ao contrário do que ocorre da ciência, não podem ser confirmadas
nem refutadas.

Ainda conforme Trujilo (1994), o conhecimento Religioso, ou Teológico, é
conhecimento que se cria por meio da fé divina ou crença religiosa. O conhecimento
Religioso faz exigência, de forma direta ou indireta, de uma autoridade
divina, podendo-se dizer também que, este conhecimento não pode ser confirmado
ou negado, assim como o conhecimento Filosófico. O conhecimento religioso
apoia-se em doutrinas sacra, proposições valorativas, por ter sido revelado
pelo sobrenatural, pelo inspiracional e, por esse motivo, são consideradas
infalíveis e indiscutíveis (exatas).

Sendo assim, a principal diferença entre os três tipos de conhecimentos
apresentados e o conhecimento Científico, é que o conhecimento produzido
por eles não é passível de verificação e, portanto, possibilidade de confirmação
ou negação, como são os conhecimentos Filosófico e Teológico, ou
não são produzidos de forma metodologicamente sistemática e possível de
ser reproduzidos.

Segundo Theóphilo (1998) muitas são as classificações propostas para as
ciências, variando em função do parâmetro escolhido (ordem de complexidade,
objeto, metodologia empregada, etc.). Na classificação proposta por Mario
Bunge, as ciências são divididas em dois grandes grupos, de acordo com seu
conteúdo: formais e factuais. Segundo o autor, apenas a lógica e a matemática
integram as ciências formais, por tratarem de objetos abstratos, cujos argumentos
e teoremas dispensam testes para experimentação.

Nas ciências factuais, também chamadas de experimentais ou empíricas por tratarem
de objetos abstratos e que dependem de testar suas hipóteses experimentalmente,
estão inseridos os demais campos do conhecimento. Divide ainda as ciências factuais
em naturais e sociais (culturais ou humanas), nas quais serão incluídas entre outras, a
economia, a economia, a psicologia e a sociologia.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:wAdkCRmJcTUJ:www.
scielo.br/pdf/cest/n19/n19a01+&cd=1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Ciências
Formais
Lógica
Matemática Física
Química
Biologia e outras
Antropologia cultural
Direito
Economia
Política
Psicologia Social
Sociologia
Naturais
Sociais
Factuais

Figura 2.2 – Classificação da Ciências. Fonte: Theóphilo (1998) com base em Bunge.

Então Contabilidade é Ciência? Em quais pontos se pode definir
Contabilidade como Ciência? Qual sua classificação e seu objeto científico?

2.2.1 A Ciência Contábil

Como visto no capítulo 1 deste livro, a Contabilidade iniciou-se há muitos milênios
partindo do simples registro de fatos, com o objetivo de o homem guardar
memória sobre o acontecido com suas posses e, conforme Sá (2015) somente
alcançou o estágio científico quando também a maioria das disciplinas fez a
sua passagem de uma milenar história empírica, para uma fase racional superior,
ou seja, a partir do século XVIII.

Ainda segundo Sá (2015) o amadurecimento intelectual do conhecimento
contábil levou-a a uma consideração mais profunda, essencial, racional, e, então,
surgindo a “Ciência da Contabilidade “.

Para que a Contabilidade seja aceita como ciência é necessário que atenda
a convenções e que logicamente tenha requisitos para que um conhecimento
seja qualificado como científico.

Para Sá (2015) o enquadramento da Contabilidade, como ciência, deveu-se
ao fato da mesma atender a todos os requisitos necessários para tal qualificação,
ou seja, ter objeto próprio, método específico, finalidade determinada,
teoremas, teorias, hipóteses, tradição etc.

Theóphilo (1998) classifica a Contabilidade, conforme a classificação das
ciências de Mario Bunge, como ciência factual e social.

Conforme Sá (2015), entendeu-se que o registro contábil era apenas a expressão
da observação de fatos da riqueza, mas, não o próprio fato, ou seja,
conscientizou-se de que não basta escriturar, mas, é preciso saber o que fazer
com as informações obtidas, sendo necessário entender o que significa e o que
acontece com a riqueza patrimonial e que se evidencia nas demonstrações.

A partir da primeira metade do século XIX, estruturou-se uma vigorosa doutrina que
tinha por objetivo conhecer as relações que existem entre os acontecimentos da
riqueza patrimonial e como explicar o que acontece com esta, a partir das referidas
relações. (SÁ, 2015)

O autor ainda coloca que a Contabilidade começou a distinguir-se da simples
escrituração contábil e a tornar-se um poderoso instrumento de entendimento
para o gerenciamento das riquezas das entidades, assim como para a
participação que esta pode ter nos ambientes em que se insere.

O simples ato de escriturar, contabilmente falando, passou a ser um recurso
especial e disciplinado para guardar memória de fatos patrimoniais e de evidenciar
tais memórias.

Sendo assim, qual a utilidade de se efetuar um registro e a demonstração do
mesmo, como informação, se não se consegue compreender o que significa e
nem tirar conclusões sobre o comportamento do fenômeno registrado?

Conforme Sá (2015) o objetivo Científico da Contabilidade é representar o
que significa o comportamento da riqueza aziendal evidenciado pelo informe
da escrita contábil.

CURIOSIDADE

Azienda é uma palavra de origem italiana que significa empresa. O termo é utilizado quando
se estuda a história da Contabilidade e na definição do principal objeto desta que é o patrimônio
da empresa.

Sá (2015) complementa o raciocínio dizendo que o estudo cientifico da contabilidade
dedicou-se e cada vez mais se dedica, à explicação do que ocorre com
a riqueza patrimonial em suas muitas transformações, reunindo teorias que se
derivaram de teoremas e de um racional conjunto de conceitos.

Assim, por exemplo, a escrituração, limita-se a informar que se gastou $1.000 em despesas
financeiras, mas, só a ciência tem condições de determinar se tal gasto foi ou não
eficaz e ainda até que limite pode ser feito, sem o prejuízo da vitalidade da empresa.

O contador, portanto, deixou de ser apenas um «informante» para transformar-se em
um «orientador», um autêntico médico da empresa e das instituições, orientando e
opinando sobre os destinos dos empreendimentos. (SÁ, 2015)

Ainda segundo o autor algumas razões dão a contabilidade o status de ciência, os
quais seriam possuir:

1. um objeto próprio e que é o patrimônio aziendal;

2. finalidade própria e que é o aspecto de observação específico, ou seja, o da eficácia
como satisfação da necessidade aziendal;

3. método próprio de observação e condução do raciocínio para o desenvolvimento e
pesquisa e que se estriba no indutivo axiomático e no fenomenológico;

4. tradição como conhecimento, milenar;

5. utilidade, como fonte de conhecimento do comportamento da riqueza aziendal,
aplicável a um sem número de utilidades (crédito, investimentos, controle etc.);

6. teorias próprias como a das aziendas, do rédito, do valor, das funções sistemáticas
do patrimônio aziendal etc. e também uma Teoria Geral do Conhecimento;

7. doutrinas cientificas próprias e que estabelecem correntes de pensamentos como
o patrimonialismo, neopatrimonialismo, aziendalismo, personalismo etc.

8. correlação com outras ciências como a do Direito, Administração, Economia, Matemáticas,
Sociologia etc.

9. enuncia verdades universais e perenes sobre os fenômenos de que trata
seu objeto;

10. permite previsões, através dos modelos que permitem os orçamentos;

11. permite levantamento de hipóteses, como as derivadas das doutrinas
das contingências;

12. tem caráter analítico e enseja estudos de natureza nuclear funcional da riqueza
aziendal etc.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:DewEGbcYcIUJ:contabilizandoagora.
blogspot.com/2014/08/contabilidade-e-uma-ciencia.html+&cd=
1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Dentro das convenções da Epistemologia, a Contabilidade preenche, pois,
todos os requisitos, como conhecimento científico.

2.2.2 Objeto Científico da Contabilidade

Várias foram as formas de pensar, correntes de pensamento, contabilidade na
Escola Europeia (Contismo, Personalismo, Azendalismo, etc.) e, comentou-se
no capítulo 1 quais eram e seu principais expoentes. Fato é que cada escola contribuiu
para a evolução da contabilidade trazendo ela ao status de ciência e definindo,
período após período, qual era o real objeto científico da contabilidade.

Conforme Sá (2015) em cada época, em cada escola, a Contabilidade foi, todavia,
envolvida por metodologias de outras disciplinas (Matemáticas, Direito,
Administração e Economia, principalmente), até que conseguisse através do
patrimonialismo tornar-se completamente autônoma.

Para Sá (2015) determinar o verdadeiro objeto de estudos da Contabilidade,
no campo da ciência, para estruturar doutrinas, de acordo com metodologia
específica, foi a preocupação de diversos estudiosos e tal posição intelectual,
também determinou a fixação das diversas correntes de pensamentos.

Ainda conforme o autor, sabe-se que todos os ramos do conhecimento humano
se valem de registros e de manipulação deles, mas, a Contabilidade sempre
contou com uma expressiva quantidade deles, a ponto até de ser confundida,
pelo leigo, como apenas uma “capacidade de escriturar”.

Assim os líderes das escolas de pensamento preocuparam-se, inicialmente,
em determinar qual o verdadeiro objeto de uma ciência que se derivasse do estudo
dos registros contábeis.

Para Sá (2015) o Contismo atribuía como objeto científico a “conta”, criando-
se as teorias das contas de onde muito se pendeu para demonstrações de
natureza matemática. Pelo fato da contabilidade utilizar um expressivo uso de
mensurações dos fatos (valores), leigos consideravam a Contabilidade como se
fosse uma “ciência de números”. Na realidade, entretanto, os valores numéricos
são apenas instrumentos que se utilizam para mensurar fatos, como também
ocorre, por exemplo, com a Física.

O fato, por exemplo, de se medir em quilos uma força não significa que a Física seja
uma ciência matemática, assim como não o é a Contabilidade porque mensura em
número a construção de um edifício para uma fábrica. A conta, os números, são formas
de revelar acontecimentos e não eles mesmos em si e isto foi o que levou muitos
estudiosos a contestarem as doutrinas contábeis matemáticas e aquelas contistas.
(SÁ, 2015)

Uma outra corrente de pensamento que considerava como objeto científico
da Contabildiade as relações que a empresa estabelecia era o Personalismo.

Para esta corrente definia-se o patrimônio como um conjunto de direitos e
obrigações e o saber era o do Direito (quanto à forma apenas). (Sá, 2015)

Ainda conforme o autor,

Tal corrente foi contestada com argumentos de que não bastava possuir direito, sendo
necessário utilizar para satisfazer a necessidade; assim, sobre uma mercadoria roubada
se conserva o direito, mas, não se consegue com a mesma obter lucros e nem a
converter em dinheiro; igualmente não adianta ter direito sobre uma duplicata que se
recebe, sob o ponto de vista da Contabilidade.

Na corrente de pensamento do Controlismo, os estudos dedicavam-se basicamente
ao controle da riqueza, e esta forma de pensar vinculou fortemente os estudos contábeis
à Administração.

Contestações a tal escola afirmavam que não é a Contabilidade que serve ao controle,
mas, sim, o controle é que serve à Contabilidade.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:v850A6IVc-8J:www2.
masterdirect.com.br/448892/index.asp%3Fopcao%3D7%26cliente%3D448892%
26avulsa%3D4947+&cd=1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Para Sá (2015) a busca de um objeto seguro de estudos, para servir de base
a um método de indagação também seguro, foi a base da multiplicação das diversas
escolas e correntes cientifícas. Foram multiplicando-se as tendências
novas e assim surgiu ainda a que entendia que a Contabilidade dedicava-se
ao estudo do Lucro (Reditualismo), outra que o objeto era a empresa e a instituição
(Aziendalismo) etc. Tais correntes ligaram fortemente os estudos da
Contabilidade àqueles da Economia. Muito cedo se comprovou que o lucro é
apenas um dos objetivos no estudo contábil e que não é possível sustentar, também,
uma doutrina da célula social como um todo, sendo necessário dividir o
que esta tem de pessoal e o que tem de material, pois, a metodologia, no tratamento
desses fatores, precisa ser diferente.

Ainda conforme Sá (2015) de todas as correntes de pensamento, a que predominou
foi a que atribuiu como objeto da Contabilidade o patrimônio dos
empreendimentos, criando a mais poderosa corrente de pensamento doutrinário
e que é a do Patrimonialismo. Esta corrente doutrinária proclamou a autonomia
cientifica da Contabilidade, comprovando que ela se ligava a muitas
ciências (como em verdade é comum a todos os demais ramos do conhecimento),
mas, que possuía objeto, finalidade e método próprios.

ATIVIDADES

01. Quais as definições do objetivo da contabilidade dada pelo CPC e trata pelos autores
Iudícibus, Mario e Faria?
02. Qual a importância de se definir o objetivo da Contabilidade na visão do CPC e de Iudícibus
(2010) ?
03. Quais as características que classificam a Contabilidade como Ciência segundo Sá
(2015)?

04. Quais os objetos científicos da contabilidade considerado dentro da escola Contista,
Personalista, Controlista, Aziendalista e Reditualismo?
05. Quais os critérios para que um conhecimento possa ser considerado ciência?

REFLEXÃO

Em seu cerne, tanto as discussões trazidas por Iudícibus e o CPC convergem em definir que
o objetivo da contabilidade é controlar e estudar o patrimônio das entidades econômico-administrativas
e fornecer informações úteis aos diversos usuários das informações contábeis.

O que se pode ressaltar, é a clara definição dada pelo CPC de que a contabilidade não
tem o objetivo de mostrar o valor econômico da entidade em uma descrição ou retratos
exatos da entidade, mas em larga extensão, os relatórios contábil-financeiros são baseados
em estimativas, julgamentos e modelos são elaborados para auxiliar a estimar o valor das
entidades objeto de estudo.

É interessante verificar a evolução da Contabilidade até ser considerada uma ciência.
Hoje, seu objeto científico é o patrimônio das entidades, linha de pensamento trazida pela
escola Patrionalismo. Entretanto, ainda há autores que não a consideram como ciência em
sua definição estrita. Sendo assim, entre defesas e ataques de que se a Contabilidade seria
ou não uma ciência, um horizonte vasto de estudos e pesquisas a serem produzidos e, assim,
a contínua evolução da Contabilidade, são as principais certezas que a classe contábil pode
ter. Na atualidade, inclusive, existem tendências científicas neopatrimonialistas, ou seja, o
aperfeiçoamento para uma visão holística do fenômeno patrimonial.

LEITURA

Luiz Ivan dos Santos Silva: Contabilidade: Objeto, Objetivos e Funções.

Disponível em:

http://www2.uefs.br/sitientibus/pdf/38/5_ contabilidade_objeto_objetivos_e_funcoes.pdf

Capítulo 1 do Livro: IUDÍCIBUS, Sergio de. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 2010

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

CPC. (2012) Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnicos contábeis.

IUDÍCIBUS, Sergio de. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 2010

IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos; FARIA, Ana Cristina de: Introduçã o à Teoria Da
Contabilidade: Para o Nível de Graduação.

LAKATOS, Eva Maria; MARCONI, Marina de Andrade. Metodologia científica. 2. ed. São Paulo: Atlas,
1991.

SÁ, Antônio Lopes de. A contabilidade como ciência. Disponível em <http://www2.masterdirect.
com.br/448892/index.asp?opcao=7&cliente=448892&avulsa=4947> Acesso em: 13 ago 2015.

THEÓPHILO, Carlos Renato. Algumas Reflexões sobre Pesquisas Empírica em Contabilidade
Caderno de Estudos, São Paulo, FIPECAFI, v.10, n.19, p.9 – 15, setembro/dezembro, 1998.

TRUJILLO, Alfonso. Metodologia da ciência. 2 e 3.ed. Rio de Janeiro: Kennedy, 1994.

3

Os Princípios
Fundamentais
da Contabilidade
e Convenções
Contábeis

58 • capítulo 3

Neste capítulo falaremos sobre os princípios fundamentais da contabilidade
e as diferenças existentes entre os pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis dentro da Estrutura Conceitual Básica e a estrutura ainda
abordada dentro do Conselho Federal de Contabilidade.

Falaremos sobre as características qualitativas fundamentais e de melhoria
trazidas pela Estrutura Conceitual Básica do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC-00) e os Princípios da Resolução n.º 750/93 (1.282/10) do
Conselho Federal de Contabilidade.

As convenções contábeis são tratadas dentro da visão trazida pelo Professor
Iudícibus da escola americana de contabilidade o US GAAP.

Não somente convenções, mas também os postulados e princípios estão
elencados dentro dessa escola.

É importante seu estudo, pois a maior economia mundial baseia seu
mercado de ações nas linhas descritas dentro dos Postulados, Princípios e
Convenções Contábeis.

OBJETIVOS

• Conhecer os Pressupostos e Premissa Subjacente do Regime de Competência
e Continuidade
• Características Qualitativas Fundamentais
• Características Qualitativas de Melhoria
• Princípios Contábeis
• Conhecer os Postulados da Entidade e Continuidade
• Conhecer os Princípios Princípio do Custo como Base de Registro Inicial, Princípio da
Receita e da Confrontação com as Despesas (Competência) e o Princípio do Denominador
Comum Monetário
• Conhecer as Convenções da Obejtividade, da Materialidade, do Conservadorismo e
da Consitência
• Conhecer as diferenças e semelhanças entre CPC, CFC e US GAAP
• Diferenças entre a abordagem dos CPC e CFC

capítulo 3 • 59

3.1 Os princípios fundamentais da
contabilidade

Introdução

A convergência para as normas contábeis internacionais IFRS (International
Financial Reporting Standard), tem estado na agenda de vários países como
Chile, China, Inglaterra, Japão, entre outros.

São 133 países segundo Instituto IFRS (2015) que possuem nuas normas contábeis
em convergência com o IFRS, e no Brasil o processo de convergência às normas
internacionais teve início com as alterações da lei das Sociedades Anônimas
(6.404/76), promovidas pelas publicações das Leis 11.638/07 e 11.941/09, entrando
para o grupo de países com normas contábeis praticadas e aceitas internacionalmente
e, assim, no cenário econômico mundial, com a adoção das IFRS, se
internacionaliza por meio das empresas e dos grandes negócios.

CURIOSIDADE

Veja lista de países que já adotaram as IFRS acessando http://www.ifrs.org.br

Entretanto, existe diferença entre convergência e harmonização às normas
internacionais.

A harmonização permite a aproximação das normas e práticas entre os países, buscando
preservar as particularidades inerentes de cada um, e possibilitando a reconciliação
dos sistemas contábeis a fim de melhorar a troca de informações a serem
interpretadas e compreendidas. Já a convergência passou a ser bastante utilizada
com o intuito de definir a trajetória dos países na adoção integral dos International
Accounting Reporting Standards (FREIRE et al, 2012).

Freire et al (2012) relata que “no Brasil, a prática contábil sempre teve forte
influência de legislações fiscais específicas, que definiam critérios de avaliação
e contabilização para diversos itens patrimoniais e de resultado”.

Ainda segundo os mesmos autores o avanço da nova legislação permitiu que
as empresas adotassem critérios estritamente contábeis em suas avaliações e
que os ajustes necessários ao processo de convergência não tivessem efeitos
tributários, isso foi possível graças a criação do RTT – regime transitório de tributação,
por força do artigo 15 da Lei 11.941/2009 que permitindo que as empresas
fizessem o processo de convergência se impactar a apuração de tributos.

Portanto, constata-se que, com a convergência para as normas contábeis internacionais,
necessitou-se criar mecanismos que permitissem ao Brasil aplicar
o IFRS para que esse processo não impactasse a legislação tributária nacional.

Fato é que no Brasil existem hoje, segundo Silva (2010), dois arcabouços teóricos que
é a Resolução CFC 750/93 e a Deliberação CVM n° 539/08, Resolução CFC n° 1121/08
ambos documentos que aprovaram o CPC-00 que trata da estrutura conceitual.

Ainda segundo Silva (2010), existiam no Brasil três arcabouços teóricos: a estrutura
do Ibracon/CVM, a Resolução 750 do Conselho Federal de Contabilidade e a
Estrutura Básica de Contabilidade, do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC).

A estrutura do Ibracon/CVM é baseada na hierarquia de postulados (dois), princípios
e convenções. Sua origem remota a década de setenta, quando o professor Sérgio
de Iudícibus adaptou a estrutura da escola estadunidense. Com a criação do CPC, a
estrutura do Ibracon/CVM perdeu o sentido de ser (SILVA, 2010).

No Brasil, conforme Zanluca (2010), “a estrutura da teoria contábil é definida
por órgãos regulamentadores, como o CFC (Conselho Federal de
Contabilidade) e o CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis”.

O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) é o órgão responsável por buscar a convergência
da contabilidade brasileira às normas internacionais. Foi criado pela Resolução CFC
1.055/05, sendo que fazem parte deste comitê várias entidades brasileiras como: Bovespa,
Ibracon e Fipecafi, além do próprio Conselho Federal de Contabilidade. (ZANLUCA,2010),

Sendo assim, este capítulo trata das abordagens do da Estrutura Conceitual
CPC-00 e a Resolução CFC 750/93.

No capítulo posterior será tratado as abordagens da teoria contábil baseado
na escola americana tratando dos postulados, princípios e convenções.

3.2 Abordagem científica (comitê de
pronunciamentos contábeis 00: estrutura
conceitual básica)

As informações contábil-financeiras devem ser úteis aos diversos usuários contábeis
e partes interessadas procurando proporcionar um conjunto de informações
que atenda às necessidades do número máximo de usuários primários
relatando a posição patrimonial e financeira da entidade, informação sobre os
recursos econômicos da entidade e reivindicações contra a entidade.

Relatórios contábil-financeiros também fornecem informação sobre os efeitos de transações
e outros eventos que alteram os recursos econômicos da entidade que reporta a informação
e reivindicações contra ela. Ambos os tipos de informação fornecem dados de entrada úteis
para decisões ligadas ao fornecimento de recursos para a entidade. (CPC-00, 2012)

No CPC-00 o conceito de entidade que reporta a informação, as características
qualitativas da informação contábil-financeira útil e suas restrições, os
elementos das demonstrações contábeis, o reconhecimento, a mensuração, a
apresentação e a evidenciação – fluem logicamente do objetivo da elaboração e
divulgação de relatório contábil-financeiro de propósito geral constituindo-se
este o pilar da Estrutura Conceitual.

Objetivo das
Demonstrações contábeis
Conceito entidade,
elementos,
reconhecimento,
evidenciação
Características
qualitativas,
mensuração,
apresentação

Figura 3.1 – Estrutura Conceitual. Fonte: Elaborado pelo autor.

Ainda vale ressaltar que, como pode ser encontrado no CPC-00 (2012) capítulo
1 OB11, “em larga extensão, os relatórios contábil-financeiros são baseados em
estimativas, julgamentos e modelos e não em descrições ou retratos exatos”.

Ou seja, a Estrutura Conceitual CPC-00 não se trata de uma receita de bolo, de
regras e ordens das quais os contadores irão aplicar cegamente em seus exercícios
profissionais, mas sim, são orientações onde é dado maior poder de julgamento
aos contadores para interpretar os eventos econômicos relacionados as entidades
e representar fielmente estes eventos em suas demonstrações contábeis.

A Estrutura Conceitual CPC-00 (2012) estabelece os conceitos que devem
amparar as estimativas, julgamentos e modelos para o exercício e estudo contábil
e elaboração dos relatórios contábil-financeiros de propósito geral.

As informações contábeis devem obter uma relação de custo benefício com
relação a confecção das demonstrações, ou seja, o benefício de se obter a informação
deve ser maior que o custo para se obtê-la. Sendo assim as características
qualitativas devem levar em consideração esta relação de custos benefícios.

Niyama e Silva (2013) dizem que a estrutura conceitual reconhece que avaliar
a relação custo benefício é um exercício de julgamento e que, enquanto os
benefícios são usufruídos pelos usuários, os custos são arcados pela entidade.

A partir desse objetivo, a Estrutura Conceitual estabelece a Premissa
Subjacente da Continuidade, Características Qualitativas Fundamentais das
Demonstrações Contábeis e as Características Qualitativas de Melhoria.

Além disso também faz alterações e exclusões de conceitos que se alinham
melhor com as características qualitativas fundamentais das demonstrações
contábeis e que serão relatados mais adiante.

Completa Neutra Livre de erros
Premissa sujacente: Continuidade
Restrição ao custo
Relevância Representação
fidedigna
Comparabilidade Verificabilidade Tempestividade Compreensibilidade
Características fundamentais Características de melhora

Figura 3.2 – Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação das Demonstrações
Contábeis. Fonte: Niyama e Silva (2013).

Como se pode observar na figura anterior, as Características Fundamentais
são Relevância e Representação Fidedigna, que por sua vez, Representação
Fidedigna está relacionada com a informação ser completa, neutra e livre de erros.

Já as Características de Melhoria dizem respeito a informação contábil possuir
Comparabilidade, Verificabilidade, Tempestividade e Compreensibilidade.

3.2.1 Considerações dentro do comitê de pronunciamentos
contábeis – 00

O Comitê de Pronunciamentos Contábeis – 00 alterou a característica qualitativa
confiabilidade renomeando para representação fidedigna, sendo esta uma
das duas características fundamentais das demonstrações contábeis.

Outra mudança foi considerar a característica essência sobre a forma como
uma redundância, quando considerado um componente separado da característica
de representação fidedigna, portanto, foi formalmente retirada, pois
está estritamente relacionada a característica de representação fidedigna.

A representação pela forma legal que difira da substância econômica não pode resultar
em representação fidedigna. Assim, essência sobre a forma continua, na realidade,
bandeira insubstituível nas normas do IASB. (CPC-00, 2012)

Ou seja, como poderia representar fidedignamente um evento econômico-financeiro
baseando-se apenas pela forma legal? Por exemplo: A questão de leasing
financeiro (arrendamento mercantil financeiro). Na forma legal o ativo é de
propriedade do arrendador, porém, neste modelo de contrato, todos os riscos e
benefícios relacionados ao ativo são transferidos totalmente ao arrendatário, ou
seja, quem de fato possui o ativo, que irá se beneficiar seus lucros ou ser prejuízos
futuros, é o arrendatário e não o arrendador. Sendo assim, pela essência do contrato,
o ativo deve estar registrado nas demonstrações contábeis do arrendatário
e não nas demonstrações do arrendador, como diria a forma legal.

A característica prudência, tratada por tempos pelos contadores como conservadorismo
, foi também retirada da condição de aspecto da representação
fidedigna por ser inconsistente com a neutralidade. Subavaliações de ativos e
superavaliações de passivos, com consequentes registros de desempenhos posteriores
inflados, são incompatíveis com a informação que pretende ser neutra.

Reforçando, representar fidedignamente um evento econômico-financeiro
é divulga-lo estritamente como ocorre devendo-se assim deixar o conservadorismo
fora do critério de interpretação.

3.2.2 Premissa subjacente de continuidade

O CPC-00 (2012) as demonstrações contábeis normalmente são elaboradas tendo
como premissa que a entidade está em atividade (going concern assumption
) e irá manter-se em operação por um futuro previsível. Desse modo, parte-
se do pressuposto de que a entidade não tem a intenção, nem tampouco a
necessidade, de entrar em processo de liquidação ou de reduzir materialmente
a escala de suas operações. Por outro lado, se essa intenção ou necessidade
existir, as demonstrações contábeis podem ter que ser elaboradas em bases diferentes
e, nesse caso, a base de elaboração utilizada deve ser divulgada.

3.2.3 Características qualitativas fundamentais das demonstrações
contábeis.

Segundo o CPC-00 (2012) a informação contábil-financeira fornecida pelas
demonstrações contábeis, assim como à informação contábil-financeira fornecida
por outros meios devem seguir as características qualitativas da informação
contábil-financeira útil e se a informação contábil-financeira é para ser
útil, ela precisa ser relevante e representar com fidedignidade o que se propõe
a representar.

Assim, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis estabelece que são duas as
Características Qualitativas Fundamentais das Demonstrações Contábeis que
obrigatoriamente devem estar presentes nas Demonstrações Contábeis reputadas
como as mais úteis para os usuários e as únicas denominadas de fundamentais:
Relevância e Representação Fidedigna.

3.2.3.1 Relevância

A característica de Relevância da informação contábil, como pode ser encontrado no
CPC-00 (2012) parágrafo 14, está relacionado a capacidade de influência que determinada
informação contábil possa ter na tomada de decisões dos usuários contábeis.

As informações são relevantes quando fazem a diferença nas decisões econômicas
dos usuários, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados ou corrigindo as
suas avaliações anteriores (valor confirmatório), ou ajudando-os nos processos para
predizer resultados futuros (valor preditivo). (CPC-00, 2012)

Ou seja, se a informação contábil-financeira for capaz de fazer diferença nas
decisões nas decisões dos usuários tendo valor preditivo (auxiliando a estimar
valores/eventos futuros), valor confirmatório (confirmando ou corrigindo as
suas avaliações anteriores) ou até mesmo ambos, esta informação contábil-financeira
é relevante e deve, portanto, ser divulgada.

Segundo Niyama e Silva (2013) “as informac¸o~ es sa~ o relevantes quando influenciam
as deciso~ es econo^ micas dos usua´ rios, com valor preditivo ou confirmato´
rio. Na~ o e´ necessa´ rio que a informac¸a~ o seja uma projec¸a~ o para ter valor
preditivo. Basta que seja usada pelo usua´ rio para fazer predic¸o~ es.”

O próprio Comitê de Pronunciamentos Contábeis exemplifica a característica
de Relevância dizendo que a informação pode ter valor preditivo muitas
vezes também tem valor confirmatório, quando, por exemplo, a informação sobre
receita para o ano corrente, a qual pode ser utilizada como base para predizer
receitas para anos futuros, também pode ser comparada com predições de
receita para o ano corrente que foram feitas nos anos anteriores. Os resultados
dessas comparações podem auxiliar os usuários a corrigirem e a melhorarem
os processos que foram utilizados para fazer tais predições.

No entanto, não se pode discutir sobre relevância sem abordar o conceito
de materialidade. Item este tratado dentro do próprio CPC-00 quando diz que
a relevância depende da natureza e também da materialidade (tamanho) do
item em discussão e Niyama e Silva (2013) reforçam ainda que a materialidade
e´ somente um dos aspectos da releva^ ncia.

3.2.3.1.1 Materialidade

Veja, Relevância e Materialidade estão profundamente relacionadas até mesmo
em sua definição, mas Relevância remete mais a questão da qualidade da
informação contábil enquanto que Materialidade se remete mais a questão de
quantidade a ser reportada, a materialidade proporciona um patamar, ou pon

to de corte, ao invés de ser uma característica qualitativa primária que a informação
necessita ter para ser útil.

A informação é material se a sua omissão ou sua divulgação distorcida (misstating) puder
influenciar decisões que os usuários tomam com base na informação contábil-financeira
acerca de entidade específica que reporta a informação. Em outras palavras, a materialidade
é um aspecto de relevância específico da entidade baseado na natureza ou na magnitude,
ou em ambos, dos itens para os quais a informação está relacionada no contexto
do relatório contábil-financeiro de uma entidade em particular. Consequentemente, não
se pode especificar um limite quantitativo uniforme para materialidade ou predeterminar o
que seria julgado material para uma situação particular. (CPC-00, 2012)

3.2.3.2 Representação Fidedigna

Conforme o Comitê de Pronunciamentos Contábeis para ser útil, a informação
contábil-financeira não tem só que representar um fenômeno relevante, mas
tem também que representar com fidedignidade o fenômeno que se propõe
representar. Para ser representação perfeitamente fidedigna, a realidade retratada
precisa ter três atributos. Ela tem que ser completa, neutra e livre de erro.

“Por completa entende-se que deve incluir toda informac¸a~ o necessa´
ria para que o usua´ rio compreenda o feno^ meno que esta´ sendo retratado”
(Niyama e Silva, 2013)

©
© SUKMARAGA | DREAMSTIME.COM

O exemplo que consta no CPC-00 (2012), é que um retrato completo de um
grupo de ativos incluiria, no mínimo, a descrição da natureza dos ativos que
compõem o grupo, o retrato numérico de todos os ativos que compõem o grupo,
e a descrição acerca do que o retrato numérico representa (por exemplo,
custo histórico original, custo histórico ajustado ou valor justo). Para alguns
itens, um retrato completo pode considerar ainda explicações de fatos significativos
sobre a qualidade e a natureza desses itens, fatos e circunstâncias que
podem afetar a qualidade e a natureza deles, e os processos utilizados para determinar
os números retratados.

“A representac¸a~ o e´ neutra quando na~ o existe vie´ s na informac¸a~ o”.
(Niyama e Silva, 2013)

Um retrato neutro da realidade econômica, conforme o CPC-00 (2012), é
desprovido de viés na seleção ou na apresentação da informação contábil-financeira.
Um retrato neutro não deve ser distorcido com contornos que possa
receber dando a ele maior ou menor peso, ênfase maior ou menor, ou qualquer
outro tipo de manipulação que aumente a probabilidade de a informação
contábil-financeira ser recebida pelos seus usuários de modo favorável ou desfavorável.
Informação neutra não significa informação sem propósito ou sem
influência no comportamento dos usuários.

“A realidade deve ter erros ou omisso~ es no feno^ meno retratado e o processo
usado para produzir a informac¸a~ o foi selecionado e aplicado livre de erros”.
(Niyama e Silva, 2013)

©
© CRISTINA VIDAL | DREAMSTIME.COM

 

Para o CPC-00 (2012),

Representação fidedigna não significa exatidão em todos os aspectos. Um retrato da
realidade econômica livre de erros significa que não há erros ou omissões no fenômeno
retratado, e que o processo utilizado, para produzir a informação reportada, foi selecionado
e foi aplicado livre de erros. Nesse sentido, um retrato da realidade econômica
livre de erros não significa algo perfeitamente exato em todos os aspectos. Por
exemplo, a estimativa de preço ou valor não observável não pode ser qualificada como
sendo algo exato ou inexato. Entretanto, a representação dessa estimativa pode ser
considerada fidedigna se o montante for descrito claramente e precisamente como
sendo uma estimativa, se a natureza e as limitações do processo forem devidamente
reveladas, e nenhum erro tiver sido cometido na seleção e aplicação do processo
apropriado para desenvolvimento da estimativa.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:sQTwyega5D4J:
www4.bcb.gov.br/NXT/denorcosif/DOWNLOAD/an-08.PDF+&cd=
1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

A avaliação pelo valor justo está intimamente ligada a característica de
Representação Fidedigna, pois, por exemplo, qual o valor de mercado representa
fidedignamente o valor de um ativo? Qual taxa de desconto é mais apropriada
para se descontar determinado fluxo de caixa e avaliar a valor justo determinado
ativo?

Veja que, a questão da representatividade fiel da realidade da entidade passa
pelo julgamento pessoal do fornecedor da informação contábil.

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© SUKMARAGA | DREAMSTIME.COM

Outra questão é a essência sobre a forma, ou seja, representar fidedignamente
a situação da empresa é reportar a realidade econômica de uma transação
levando em consideração a essência econômica sobre a forma jurídica.

3.2.4 Características Qualitativas de Melhoria das Demonstrações
Contábeis.

Comparabilidade, Verificabilidade, Tempestividade e Compreensibilidade
são características qualitativas que melhoram a utilidade da informação que é
relevante e que é representada com fidedignidade. As características qualitativas
de melhoria podem também auxiliar a determinar qual de duas alternativas
que sejam consideradas equivalentes em termos de relevância e fidedignidade
de representação deve ser usada para retratar um fenômeno.

3.2.4.1 Comparabilidade

No CPC-00 (2012), comparabilidade é a característica qualitativa que permite
que os usuários identifiquem e compreendam similaridades dos itens e diferenças
entre eles. Diferentemente de outras características qualitativas, a comparabilidade
não está relacionada com um único item. A comparação requer
no mínimo dois itens.

©
© RMARMION | DREAMSTIME.COM

Para o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, Consistência, embora esteja
relacionada com a comparabilidade, não significa o mesmo. Consistência se
refere ao uso dos mesmos métodos para os mesmos itens, tanto de um período
para outro considerando a mesma entidade que reporta a informação, quanto
para um único período entre entidades. Comparabilidade é o objetivo; a consistência
auxilia a alcançar esse objetivo.

Por exemplo, se uma empresa altera seu método de controle de estoques de um
ano para outro alternando em PEPS, UEPS e MPM ela perderá o potencial de comparabilidade
de seus resultados e se sua gestão está sendo eficiente ano após ano.

Niyama e Silva (2013) dizem que a característica da Comparabilidade e´ a
possibilidade dos usua´ rios compararem as demonstrac¸o~ es conta´ beis ao longo
do tempo e entre diferentes entidades. Isso significa que transac¸o~ es semelhantes
devem ser reconhecidas de forma semelhante pela entidade ao longo do
tempo e por diversas entidades diferentes.

No CPC-00 (2012) comparabilidade não significa uniformidade. Para que a
informação seja comparável, coisas iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes
precisam parecer diferentes. A comparabilidade da informação contábil-
financeira não é aprimorada ao se fazer com que coisas diferentes pareçam
iguais ou ainda ao se fazer coisas iguais parecerem diferentes.

Por exemplo, suponha uma empresa do ramo agrícola e outra de prestação de
jurídicos. Ambas possuem uma frota de veículos em seu imobilizado, utilizados
rotineiramente pelos seus funcionários para cumprirem com suas obrigações.

Os funcionários da empresa agrícola passam o dia todo fiscalizando as
plantações e os trabalhadores rurais em suas diversas fazendas.

Já os funcionários do escritório jurídico utilizam no meio urbano para irem
a reuniões e audiências no fórum da cidade.

Como deve ser a depreciação dos veículos de cada uma das empresas? Seria
correto ambas fazerem a depreciação pela mesma taxa? Se assim fizessem, seria
corretamente comparável a depreciação de uma frota com a outra? Cada
empresa deve depreciar de acordo com sua realidade e assim seria possível
comparar coisas diferentes de forma correta.

Sendo que, neste exemplo cabe a Característica Fundamental de
Representação Fidedigna.

3.2.4.2 Verificabilidade

Segundo Niyama e Silva (2013) esta caracteri´ stica significa que diferentes observadores
podem chegar a um consenso quanto ao retrato de uma realidade
econo^ mica. Esta caracteri´ stica e´ difi´ cil de ser aplicada em informac¸o~ es onde e´
necessa´ rio “olhar” o futuro. Nestes casos, faz-se necessa´ rio divulgar as premissas
usadas e outros aspectos que sustentam a informac¸a~ o.

Assim como no CPC-00 (2012), a verificabilidade significa que diferentes
observadores, cônscios e independentes, podem chegar a um consenso, embora
não cheguem necessariamente a um completo acordo, quanto ao retrato
de uma realidade econômica em particular ser uma representação fidedigna.
Informação quantificável não necessita ser um único ponto estimado para ser
verificável. Uma faixa de possíveis montantes com suas probabilidades respectivas
pode também ser verificável.

Auditores, por exemplo, tanto internos quanto externos, por variadas razões
necessitam verificar as informações divulgadas pela entidade. Claro que não
somente estes profissionais, mas todas as partes interessadas nas demonstrações
contábeis de determinada entidade que as reporta.

Sendo assim, a verificação de documentos, inventário de estoques, disponibilidades,
obrigações, entre outros exemplos, necessitam ser verificados para se
comprovar a fidedignidade das informações e comprovar a realidade da entidade.

Para o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, a verificação pode ser direta
ou indireta. Verificação direta significa verificar um montante ou outra representação
por meio de observação direta, como, por exemplo, por meio da
contagem de caixa. Verificação indireta significa checar os dados de entrada do
modelo, fórmula ou outra técnica e recalcular os resultados obtidos por meio
da aplicação da mesma metodologia.

Um exemplo é a verificação do valor contábil dos estoques por meio da checagem
dos dados de entrada (quantidades e custos) e por meio do recálculo
do saldo final dos estoques utilizando a mesma premissa adotada no fluxo do
custo (por exemplo, utilizando o método PEPS).

3.2.4.3 Tempestividade

Consta no CPC-00 (2012), tempestividade significa ter informação disponível
para tomadores de decisão a tempo de poder influenciá-los em suas
decisões. Em geral, a informação mais antiga é a que tem menos utilidade.
Contudo, certa informação pode ter o seu atributo tempestividade prolongado
após o encerramento do período contábil, em decorrência de alguns usuários,
por exemplo, necessitarem identificar e avaliar tendências.

Para Niyama e Silva (2013) a informac¸a~ o deve estar disponi´ vel para os
usua´ rios a tempo de poder influenciar nas suas deciso~ es. De maneira geral,
existe uma relac¸a~ o entre o fato de a informac¸a~ o ser muito antiga e a sua menor
utilidade.

Se uma empresa deixa de divulgar um prejuízo ocorrido há três anos atrás,
vindo a divulga-lo no momento atual, está informação perde sua relevância podendo
impactar na tomada de decisão dos usuários.

Da mesma forma não divulgar um resultado positivo no momento oportuno
também pode afetar a decisão dos usuários ou até mesmo tornar a informação
irrelevante, por exemplo, o que importaria divulgar hoje que a 10 anos atrás a
entidade obteve lucro de bilhões? Esse dinheiro ainda está em caixa? Foi imobilizado?
De qual operação ou operações deram origem a este valor? O que o
usuário pode fazer com esta informação no momento atual?

3.2.4.4 Compreensibilidade

No CPC-00 (2012), classificar, caracterizar e apresentar a informação com clareza
e concisão torna-a compreensível e para Niyama e Silva (2013) a informac¸a~ o
deve ser clara e concisa, de modo a ser entendida pelos usua´ rios que possuam
um conhecimento razoa´ vel dos nego´ cios, das atividades econo^ micas e da contabilidade.
Alguns feno^ menos sa~ o por natureza complexos e na~ o podem ser facilmente
compreendidos; nem por isto devem ser omitidos.

Ainda o CPC-00 (2012) certos fenômenos são inerentemente complexos e
não podem ser facilmente compreendidos. A exclusão de informações sobre
esses fenômenos dos relatórios contábil-financeiros pode tornar a informação
constante em referidos relatórios mais facilmente compreendida. Contudo, referidos
relatórios seriam considerados incompletos e potencialmente distorcidos
(misleading).

Para o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, relatórios contábil-financeiros
são elaborados para usuários que têm conhecimento razoável de negócios
e de atividades econômicas e que revisem e analisem a informação diligentemente.
Por vezes, mesmo os usuários bem informados e diligentes podem sentir
a necessidade de procurar ajuda de consultor para compreensão da informação
sobre um fenômeno econômico complexo.

3.3 Resolução CFC n.º 750/93 (1.282/10)

A resolução do CFC 750/93 tratava dos Princípios Fundamentais da Contabilidade
e foi modificada, melhor dizendo, atualizada, pela Resolução 1.282/10
onde passou a tratar dos Princípios de Contabilidade.

No Capítulo II artigo 2º da Resolução 750/93 encontra-se que os Princípios de
Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência
da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos científico
e profissional de nosso País. Concernem, pois, à Contabilidade no seu sentido
mais amplo de ciência social, cujo objeto é o patrimônio das entidades.

A necessidade da atualização Resolução 1.282/10 deve-se a alguns fatores
enumerados por Niyama e Silva (2013) e contidos dentro da própria resolução.
Um dos motivos é que, como vários normativos legais e regulamentares editados
por organismos governamentais e outras entidades ainda possuem a expressão
““Princi´ pios Fundamentais de Contabilidade”.

“CONSIDERANDO a necessidade de manutenção da Resolução CFC n.º
750/93, que foi e continua sendo referência para outros organismos normativos
e reguladores brasileiros” (CFC, 2010).

Com a convergência as Normas Contábeis Internacionais o Conselho
Federal de Contabilidade necessitou harmonizar a Resolução 750/93 com as
novas normas e com isso com isso, embora na~ o totalmente aderente com o
Pronunciamento CPC-00, a Resoluc¸a~ o 1.282 buscou “alinhar e convergir a antiga
Resoluc¸a~ o 750 a` nova realidade da converge^ ncia internacional, bem como revisar
e atualizar alguns conceitos parcialmente defasados”. (NIYAMA e SILVA, 2013).

Porém os pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(CPC-00) e a Resolução 1.282 do CFC não estão totalmente alinhados e em capítulo
posterior serão relacionadas semelhanças e diferenças entre ambas.

“Art. 5º O Princípio da Continuidade pressupõe que a Entidade continuará
em operação no futuro e, portanto, a mensuração e a apresentação dos componentes
do patrimônio levam em conta esta circunstância.

Para Niyama e Silva (2013) é importante lembrar que o conceito de continuidade,
semelhantemente ao Princi´ pio da Entidade, e´ a espinha dorsal dos
princi´ pios, visto que, sem a premissa de continuidade normal das operac¸o~ es,
na~ o ha´ muito sentido em se apropriar depreciac¸a~ o pelo prazo de vida u´ til, nem
se ativar um gasto com desenvolvimento para amortizac¸a~ o em exerci´ cios futuros.
Nestes casos, a continuidade esta´ fortemente vinculada a` observa^ ncia do
Princi´ pio da Compete^ ncia e vice-versa.

Por exemplo ainda, no caso de trabalhos de auditoria “as indicac¸o~ es de que
a continuidade da entidade em regime operacional esta´ em risco podem vir das
Demonstrac¸o~ es Conta´ beis ou de outras fontes observando indicadores financeiros,
operacionais ou outras indicações” (Crepaldi, 2013).

Ainda Niyama e Silva (2013) reforçam que ha´ casos em que caracterizar as
situac¸o~ es de continuidade ou descontinuidade na~ o e´ uma tarefa muito fa´ cil de
ser feita. Por exemplo, um banco atuando no Sistema Financeiro Nacional vem
sofrendo retirada de seus depo´ sitos e na~ o consegue se manter em ni´ vel de liquidez
e recorre rotineiramente a` linha de assiste^ ncia financeira do Banco Central
para equilibrar seu caixa. Em situac¸o~ es como esta, faz-se necessa´ rio estabelecer
uma linha diviso´ ria objetiva para saber se a entidade esta´ ou na~ o em continuidade,
o que na~ o e´ tarefa muito fa´ cil. Existe, nestas situac¸o~ es, um problema
para o auditor se posicionar sobre a continuidade, visto que se refere a uma
situac¸a~ o em que a opinia~ o do auditor num parecer e´ muito difi´ cil.

Art. 6º O Princípio da Oportunidade refere-se ao processo de mensuração e
apresentação dos componentes patrimoniais para produzir informações íntegras
e tempestivas.

Parágrafo único. A falta de integridade e tempestividade na produção e na divulgação
da informação contábil pode ocasionar a perda de sua relevância, por isso é necessário
ponderar a relação entre a oportunidade e a confiabilidade da informação.

Segundo Niyama e Silva (2013) o Princi´ pio da Oportunidade a` s vezes chega a
ser confundido com o Princi´ pio da Compete^ ncia, pois ambos levam ao racioci´ nio
comum de reconhecer as variac¸o~ es patrimoniais. Ocorre que a compete^ ncia

enfatiza o reconhecimento das transac¸o~ es que afetam somente o patrimo^ nio
li´ quido (receitas e despesas), enquanto que a Oportunidade abrange todas as
variac¸o~ es e as mutac¸o~ es patrimoniais.

Art. 7º O Princípio do Registro pelo Valor Original determina que os componentes
do patrimônio devem ser inicialmente registrados pelos valores originais
das transações, expressos em moeda nacional.

§ 1º As seguintes bases de mensuração devem ser utilizadas em graus distintos
e combinadas, ao longo do tempo, de diferentes formas:

I – Custo histórico. Os ativos são registrados pelos valores pagos ou a serem
pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos que
são entregues para adquiri-los na data da aquisição. Os passivos são registrados
pelos valores dos recursos que foram recebidos em troca da obrigação ou, em
algumas circunstâncias, pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, os quais
serão necessários para liquidar o passivo no curso normal das operações; e

II – Variação do custo histórico. Uma vez integrado ao patrimônio, os
componentes patrimoniais, ativos e passivos, podem sofrer variações decorrentes
dos seguintes fatores:

a) Custo corrente. Os ativos são reconhecidos pelos valores em caixa ou equivalentes
de caixa, os quais teriam de ser pagos se esses ativos ou ativos equivalentes fossem
adquiridos na data ou no período das demonstrações contábeis. Os passivos são reconhecidos
pelos valores em caixa ou equivalentes de caixa, não descontados, que seriam necessários
para liquidar a obrigação na data ou no período das demonstrações contábeis;

b) Valor realizável. Os ativos são mantidos pelos valores em caixa ou equivalentes
de caixa, os quais poderiam ser obtidos pela venda em uma forma ordenada. Os passivos
são mantidos pelos valores em caixa e equivalentes de caixa, não descontados,
que se espera seriam pagos para liquidar as correspondentes obrigações no curso
normal das operações da Entidade;

c) Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado do fluxo
futuro de entrada líquida de caixa que se espera seja gerado pelo item no curso
normal das operações da Entidade. Os passivos são mantidos pelo valor presente,
descontado do fluxo futuro de saída líquida de caixa que se espera seja necessário
para liquidar o passivo no curso normal das operações da Entidade;

d) Valor justo. É o valor pelo qual um ativo pode ser trocado, ou um passivo liquidado,
entre partes conhecedoras, dispostas a isso, em uma transação sem favorecimentos; e

e) Atualização monetária. Os efeitos da alteração do poder aquisitivo da moeda
nacional devem ser reconhecidos nos registros contábeis mediante o ajustamento da
expressão formal dos valores dos componentes patrimoniais.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:pcHnrGQuhmwJ:www.
portaldecontabilidade.com.br/tematicas/principiosfundamentais.htm+&cd=
1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

§ 2º São resultantes da adoção da atualização monetária:

I – a moeda, embora aceita universalmente como medida de valor, não
representa unidade constante em termos do poder aquisitivo;

II – para que a avaliação do patrimônio possa manter os valores das transações
originais, é necessário atualizar sua expressão formal em moeda nacional,
a fim de que permaneçam substantivamente corretos os valores dos componentes
patrimoniais e, por consequência, o do Patrimônio Líquido; e

III – a atualização monetária não representa nova avaliação, mas tão somente
o ajustamento dos valores originais para determinada data, mediante
a aplicação de indexadores ou outros elementos aptos a traduzir a variação do
poder aquisitivo da moeda nacional em um dado período”.

O que se pode destacar é que, segundo Niyama e Silva (2013) a atualizac¸a~ o
moneta´ ria deixou de ser um “princi´ pio” especi´ fico e passou a integrar o de
Registro pelo Valor Original, o que e´ plenamente justifica´ vel e que, o conceito
mais inovador que foi introduzido e´ o de “valor justo”, pouco conhecido pelas
sociedades ano^ nimas que por determinac¸a~ o legal vinham adotando o conceito
de “custo ou mercado, dos dois o menor”.

“Art. 9º O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações
e outros eventos sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente
do recebimento ou pagamento.

Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade
da confrontação de receitas e de despesas correlatas”.

Art. 10. […] “Parágrafo único. O Princípio da Prudência pressupõe o emprego
de certo grau de precaução no exercício dos julgamentos necessários às estimativas
em certas condições de incerteza, no sentido de que ativos e receitas
não sejam superestimados e que passivos e despesas não sejam subestimados,
atribuindo maior confiabilidade ao processo de mensuração e apresentação
dos componentes patrimoniais”.

Para Niyama e Silva (2013) esse princi´ pio tem forte vinculac¸a~ o com o aspecto
conservador que caracteriza o contador. Ou seja, dentre alternativas a serem
escolhidas igualmente relevantes e aceita´ veis a` luz dos princi´ pios conta´ beis,
deve prevalecer a de menor valor para o ativo e o de maior para o passivo.

Os mesmos autores ainda relacionam algumas críticas sofridas pelo
Princípio da Prudência que são:

• e´ inconsistente;
• e´ arbitra´ ria, podendo variar de um ano para outro;
• e´ difi´ cil de ser evidenciada nos relato´ rios anuais;
• aumenta o grau de interfere^ ncia dos administradores e contadores no resultado
da entidade;
• entra em conflito com outros princi´ pios; e
• e impede demonstrac¸o~ es financeiras mais justas.

CURIOSIDADE

Para consultar as alterações ocorridas na Resolução 750/93 com o advento da Resolução
1.282/10 acesse

https://www.editoraferreira.com.br/Medias/1/Media/Professores/ToqueDeMestre/EliasCruz/
Toq_24_EliasCruz.pdf

3.4 Análise Comparativa entre a abordagem
do Comitê de Pronunciamentos Contábeis e
do CFC

CARACTERÍSTICAS
E
PRÍNCIPIOS

CPC

CFC-750/93;

1.282./10

Restrição ao
Custo

O custo está sempre presente
na geração da informação. Assim,
não é possível a geração de
toda a informação considerada
relevante para o usuário, o que
leva à necessidade da análise
da relação entre esse custo e o
benefício da informação por parte
dos orgãos normatizadores.

Não é abordado dentro da
Resolução

Continuidade

Tratado como Premissa Subjacente pelo CPC e como Princípio
pelo CFC há convergência no significado dado por ambos,
mas o CPC entra em nível mais profundo de detalhamento ao
considerar que se a entidade entrar em processo de liquidação
ou de reduzir materialmente a escala de suas operações as demonstrações
contábeis podem ter que ser elaboradas em bases
diferentes, nesse caso, a base de elaboração utilizado deve ser
divulgada.

CARACTERÍSTICAS
E
PRÍNCIPIOS

CPC

CFC-750/93;

1.282./10

Relevância

Tratado como Característica
Qualitativa Fundamental,está
relacionado a capacidade de
influência que determinada
informação contábil possa ter
na tomada de decisões dos
usuários contábeis ajudando-os
a avaliar o impacto de eventos
passados ou corrigindo as suas
avaliações anteriores (valor
confirmatório), ou ajudando-os
nos processos para predizer resultados
futuros (valor preditivo).

Não é tratado como Princípio,
apenas aparece no
Parágrafo Único do art 6o
(Princípio da Oportunidade).
A falta de integridade e
tempestividade na produção
e na divulgação da informação
contábil pode ocasionar
a perda de sua relevância,
por isso é necessário
ponderar a rela,ão entre a
oportunidade e a confiabilidade
da informação.

Materialidade

Não é tratado especificamente
como Característica Fundamental,
mas está intimamente relacionada
a Característica Fundamental
de Relevância e que não se pode
especificar um limite quantativo
uniforme para materialidade ou
predeterminar o que seria julgado
material para uma situação particular,
mas que uma informação
( se omitida ou sua divulgação é
distorcida (misstating)) é material
quando pode influenciar decisões
que os usuários tomam com base
nesta informação contábil-financeira
acerca da entidade.

O termo também não é
encontrado dentro da Resolução,
mas também esta
relacionada à relevância
das informações contábeis
quando sua comissão
ou erro pode influenciar
as decisõesdos usuários
contábeis.

CARACTERÍSTICAS
E
PRÍNCIPIOS

CPC

CFC-750/93;

1.282./10

Representação
Fidedigna

Característica Qualitativa
Fundamental das Informações
Contábeis anteriormente tratada
como Confiabilidade.

Não é tratado como
Princípio, apenas aparece
no Paragráfo Único do art.
6o e no Paragráfo Único
do art. 10o (Princípio de
Prudência).

Neutra

Um dos atributos essenciais
para que se tenha uma
Representação Fidedigna das
Informações Contábeis.

Não é encontrado dentro
da Resolução.

Completa

Um dos atributos essenciais
para que se tenha uma
Representação Fidedigna das
Informações Contábeis.

Não é encontrado dentro
da Resolução.

Livre de Erro

Um dos atributos essenciais
para que se tenha uma
Representação Fidedigna das
Informações Contábeis.

Termo não é encontrado
dentro da Resolução.

Comparabilidade

Característica Qualitativa de
Melhoria das Informações Contábeis
definindo que para que
a informação seja comparável,
coisas iguais precisamparecer
iguais e coisas.

Termo não é encontrado
dentro da Resolução.

CARACTERÍSTICAS
E
PRÍNCIPIOS

CPC

CFC-750/93;

1.282./10

Verificabilidade

Característica Qualitativa de
Melhoria das Informações
Contábeis definindo que ajuda
a assegurar aos usuários que a
informação representa fidedignamente
o fenômeno econômico
que se propõe representar.

Termo não é encontrado
dentro da Resolução.

Tempestividade

Tanto as definições do CPC e do CFC convergem para uma
mesma intepretaçào e significado, Tratado pelo CPC como Característica
Qualitativa de Melhoria das Informações Contábeis
significa ter informação disponivel para tomadores de decisão
a tempo de poder influenciar em suas decisões. Encontrado no
CFC como Princípio de Oportunidade refere-se ao precesso
de mensuração e apresentação dos componentes patrimoniais
para produzir informações íntegras e tempestivas.

Compreensibi-

lidade

Característica Qualitativa de
Melhoria das Informações Contábeis
definindo que classificar,
caracterizar e apresentar a
ainformação com clareza e concisão
torna-a compreensível.

Termo não é encontrado
dentro da Resolução.

CARACTERÍSTICAS
E
PRÍNCIPIOS

CPC

CFC-750/93;

1.282./10

Entidade

Ainda não há uma definição ou
estrita dentro CPC de Entidade.
No capítulo 2 do CPC-00 ainda
será acrescido o termo e definição
de entidade que reporta a
informação.

Tratado como Princípio da
Entidade o Patrimônio da
entidade não se confunde
com aqueles dos seus
sócios ou proprietários,
no caso de sociedade ou
instituição.

Valor Original

O CPC não trata estritamente
do termo, mas todos seus
pronunciamentos são nortedos
pela Representação Fidedigna
levando em consideração que,
pra isso, as Demonstrações
devem ser avaliadas pelo seu
valor justo. Esta Estrutura
Conceitual reconhece que os
elementos partrimoniais podem
ser reconhecidos pelo custo
corrente (reposição), valor
realizável ou valor presente dos
futuros benefícios econômicos.
O custo histórico é a base mais
comumente adotada, em combinaçào
com as demais para
certas situações.

Tratado como Princípio do
Valor Original, conforme
Silva (2010) a resolução
faz uma ginástica para
incluir na base de mensuração
outras formas
além do custo histórico.
Pelo novo texto, o Registro
pelo Valor Original
está dividido em Custo
Histórico e Variação do
Custo Histórico. Entre
as variações do custo
histórico listam: custo
corrente, valor realizável,
valor presente, valor justo
e atualização monetária.
A rigor, segundo a teoria
contábil, valor presente,
por exemplo, não pode ser
considerada uma variaçào
do custo histórico.

CARACTERÍSTICAS
E
PRÍNCIPIOS

CPC

CFC-750/93;

1.282./10

Competência

No CPC, Competência é tida
como pressuposto básico da
Contabilidade segundo Nyama
e Silva (2010).

Tratado como Princípio
da Competência determina
que os efeitos
das transações e outros
eventos sejam reconhecidos
nos períodos a que
se referem, independentemente
do recebimento ou
pagamento.

Prudência

Foi retirada do CPC, poius
conflita com a característica de
Representação Fidedigna com a
relação a neutralidade.

Tratado como Princípio
da Prudência determina
a adoção do menor valor
para os componentes do
ativo e do maior para os
do passivo.

Essência sobre
a forma

Essência sobre a forma pela
intriseca a Representação
Fidedigna.

Termo não é tratado
dentro da Resolução, mas
é mencionado no cap. 1
art. 1o paragrafo 2o ”Na
apliocação dos Princípio
da Contabilidade há
situações cconcretas e a
essência das transações
de ve prevalecer sobre
seus aspectos formais.

Tabela 3.1 – Análise Comparativa entre a abordagem do Comitê de Pronunciamentos Contábeis
e do Conselho Federal de Contabilidade. Fonte: Elaborado pelo autor.

3.5 Convenções Contábeis

Conforme destacado por Silva (2010) existiam no Brasil três arcabouços teóricos:
a estrutura do Ibracon/CVM, a Resolução 750 do Conselho Federal de Contabilidade
e a Estrutura Básica de Contabilidade, do Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC).

Destas, este livro até agora abordou Resolução 750 do Conselho Federal
de Contabilidade e a Estrutura Básica de Contabilidade, do Comitê de
Pronunciamentos Contábeis (CPC).

Mas, ainda segundo Silva (2010), com a criação do CPC, a estrutura do
Ibracon/CVM perdeu o sentido de ser.

A estrutura do Ibracon/CVM é baseada na hierarquia de postulados (dois), princípios
e convenções. Sua origem remota a década de setenta, quando o professor Sérgio de
Iudícibus adaptou a estrutura da escola estadunidense (Silva, 2010).

Sendo assim, é na estrutura do do Ibracon/CVM baseada na escola americana,
trazida e adaptada pelo Professor Sérgio de Iudícibus, que se encontram as
Convenções Contábeis.

Entretanto, não se pode deixar de elencar e elucidar os Postulados e
Princípios abordados por essa escola.

3.5.1 Postulados

São dois os postulados abordados na escola americana que são o Postulado da
Entidade e o Postulado da Continuidade.

Postulado, segundo Iudícibus (2010), pode ser definido como uma proposição
ou observação de certa realidade que pode ser considerada não sujeita a
verificação, ou axiomática.

Ainda, segundo o mesmo autor, postulados podem ser meras exposições de
verdade, mas que, por serem triviais ou por não delimitarem o campo dos princípios
contábeis subsequentes, deixa de ter utilidade.

Ou seja, é preciso que, os postulados prescrevem o que a contabilidade deveria
fazer ou como deveria ser feita, fazendo assim com que não se precise
criar “regras” para cada evento econômico-financeiro, mas que seja possível de

interpreta-los e registra-los conforme previstos em postulados, ou princípios
ou convenções.

Para Zanluca (2010) são mente chamados de “Pilares da Contabilidade”, por
serem a base de toda a teoria contábil.

Assim os postulados de Entidade e Continuidade, para Iudícibus (2010), são
premissas básicas acerca do ambiente econômico, político e social no qual a
Contabilidade deve operar.

3.5.2 Postulado da entidade

Segundo Iudícibus (2010), pode-se afirmar que, para a Contabilidade, qualquer
indivíduo, empresa, grupo de empresas ou entidades, setor ou divisão, desde
que efetue a atividade econômica, e que seja tão importante, a critério das pessoas
interessadas na informação contábil, como acionistas, donos, credores,
empregados, etc., que justifique um relatório separado e individualizado de
receitas e despesas, de investimento e de retornos, de metas e de realizações,
pode tornar-se uma entidade contábil.

E continua ainda dizendo que entidade contábil é o ente, juridicamente
delimitado ou não, divisão ou grupo de entidades ou empresas para os quais
devemos realizar relatórios distintos de receitas e despesas, de investimentos
e retornos, de metas e realizações, independentemente dos relatórios que fizemos
para as pessoas físicas ou jurídicas que tem interesse em cada uma das
entidades definidas em cada oportunidade.

Segundo Zanluca (2010), o Postulado da Entidade estabelece o Patrimônio
como sendo o objeto da Contabilidade, e afirma a necessidade de diferenciação
do patrimônio próprio com o patrimônio da entidade jurídica, independentemente
de pertencer a uma pessoa, um conjunto de pessoas, uma sociedade ou
instituição de qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. É
imprescindível distinguir corretamente a pessoa física da pessoa jurídica.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009), os so´ cios, proprieta´ rios ou quotistas
de determinada entidade são tambe´ m entidades distintas, pis é da natureza
dos nego´ cios e das operac¸o~ es que assim seja considerado. Porém, pode-se
considerar para a Contabilidade, que o patrimo^ nio de uma pessoa fi´ sica que
porventura participe do capital de outra entidade (esta como pessoa juri´ dica),
tambe´ m pode ser considerado uma entidade conta´ bil.

O importante para caracterizar bem o princi´ pio e´ que, para todos os efeitos, o patrimo^ nio
de uma entidade na~ o se confunde com o de outra, os patrimo^ nios dos so´ cios na~ o
se confundem com o da empresa. (MARION e IUDÍCIBUS, 2009).

Lembrando que a Resolução CFC 750/93 (1.282/10) trata como Princípio da
Entidade e está alinhada com o Postulado da Entidade da escola Americana. Já
os Pronunciamentos do Comitê de Contabilidade ainda não contemplam uma
definição explicita de Entidade, tratando, no decorrer dos pronunciamentos,
da Entidade que Reporta a Informação, mas não definindo como separa pessoa
jurídica da pessoa física na forma legal.

3.5.3 Postulado da continuidade

Para Zanluca (2010) o Postulado da Continuidade prevê que o processo contábil
deve ser desenvolvido supondo-se que a entidade nunca terá um fim ou seja sem
prazo estimado de duração. A suspensão das suas atividades pode provocar efeitos
na utilidade de determinados ativos, com a perda, até mesmo integral, de seu valor. A
queda no nível de ocupação pode também provocar efeitos semelhantes.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:ve6tVcOycicJ:www.
portaldecontabilidade.com.br/tematicas/teoria_da_contabilidade.htm+&cd=
1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

Iudícibus (2010) explica que as entidades, para efeito de contabilidade,
são consideradas como empreendimentos em andamento (going concern),
termo este abordado também nos Pronunciamentos Contábeis – Estrutura
Conceitual Básica CPC-00, até circunstância esclarecedora em contrário, e seus
ativos devem ser avaliados de acordo com a potencialidade que tem de gerar
benefícios futuros para a empresa, na continuidade de suas operações, e não
pelo valor que poderíamos obter se fossem vendidos com estão (no estado em
que se encontram).

Conforme Iudícibus, Marion e Faria (2009), continuidade, para a
Contabilidade, e´ a premissa de que uma entidade, ao que tudo indica, ira´ operar
por um peri´ odo de tempo relativamente longo no futuro e esta premissa

somente e´ abandonada quando um histo´ rico de prejui´ zos persistentes e a perda
de substa^ ncia econo^ mica e de competitividade de mercado e mesmo o fim
juri´ dico da sociedade (principalmente nos casos de entidades com durac¸a~ o determinada)
justifiquem o fato de a Contabilidade (e os contadores e auditores)
sinalizarem para que aquela entidade esteja prestes a uma descontinuidade.

Tanto a Resolução do CFC 750/93 (1.282/10) quanto o CPC-00 estão alinhados
com a definição abordada no Postulado da Continuidade, porém o CFC trata
como Princípio e o CPC como Premissa Subjacente (Pressuposto).

3.5.4 Princípios Contábeis

Os princípios contábeis seguem naturalmente depois de terem sidos delimitados
os dois postulados da entidade e da continuidade e são abordados dentro
da escola americana o Princípio do Custo como Base de Registro Inicial,
Princípio da Receita e da Confrontação com as Despesas (Competência) e o
Princípio do Denominador Comum Monetário.

3.5.4.1 Princípio do custo como base de registro inicial

Na forma com é geralmente entendido, segundo Iudícibus (2010). Considera-se
que este princípio seja uma sequência natural do postulado da continuidade.
De acordo com este princípio, os ativos são incorporados pelo preço pago para
adquiri-los ou fabricá-los, mais todos os gastos necessários para colocá-los em
condições de gerar benefícios para a empresa.

Ainda segundo o mesmo autor, a premissa subjacente ao princípio, é, além
de uma consequência da continuidade (no sentido de que não interessariam
valores de realização), a de que, presumivelmente, o preço acordado entre comprador
e vendedor seja a melhor expressão do valor econômico do ativo, no ato
da transação.

Iudícibus (2010) diz que o Custo Histórico evoluiu para Custo Histórico
Corrigido, para Custo Corrente, Corrente Corrigido para, finalmente, chegar ao
Valor Justo e verdadeiro, seu valor econômico. Mas, para o autor, se tivesse que
escolher um único tipo de valor para a avaliação dos ativos, sua preferência recairia
sobre o Custo Corrente de Reposição, na data da Avaliação, o que não deixa
de ser um valor de mercado a ser obtido por meio de pesquisa de mercado,
sendo este um valor de entrada e de acordo com o Postulado da Continuidade.

A Resolução 750/93 (1.282/10) do CFC aborda como Princípio o Registro
pelo Valor Original e após considera o Custo histórico e a Variação do custo
histórico como valores passíveis de registro pela contabilidade. Sendo que considera,
para “corrigir” o Custo Histórico, variações deste Custo decorrentes dos
de Custo corrente, Valor realizável, Valor presente, Valor justo e Atualização
monetária. Esta última uma consideração mantida devido ao histórico brasileiro
de época hiperinflacionária e, portanto, não abordada pelo CPC e nem pela
escola americana (US GAAP).

Já os Pronunciamentos do Comitê Contábil orientam para que as demonstrações
contábeis sejam apresentadas pelo seu Valor Justo e quando isso for
impossível ou não estiver disponível, o Valor de Custo pode ser praticado.

Valor Justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria
pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre
participantes do mercado na data de mensuração.

Sendo que, para se determinar o Valor Justo algumas abordagens são permitidas
como Valor de Mercado (Abordagem de mercado), Abordagem de
custo, Abordagem de receita (Fluxo de Caixa Descontado) e Técnicas de valor
presente.

CURIOSIDADE

Para saber mais leia o CPC-46 Mensuração do Valor Justo

3.5.4.2 Princípio da receita e da confrontação com as despesas (competência)

O Princípio da Receita e da Confrontação com as Despesas (Competência)
está alinhado com o Princípio da Competência tratado na Resolução 750/93
(1.282/10) do CFC que “determina que os efeitos das transações e outros eventos
sejam reconhecidos nos períodos a que se referem, independentemente do
recebimento ou pagamento”.

O CPC também aborda o regime de competência em seus pronunciamentos
alinhado com as descrições da escola americana (US GAAP) e o CFC.

As receitas são consideradas no momento da entrega do bem ou do serviço
e as despesas que foram necessários à sua realização devem ser computadas na

apuração do resultado. Deste modo, ao confrontar despesas com as receitas, é
possível apurar o resultado da operação.

Ou seja, não importa se a receita ou os custos e despesas efetivamente ocorreu
uma saída ou entrada de caixa, mas o seu reconhecimento é necessário ser
feito no momento em que ocorre.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009), escolhe-se como ponto normal de reconhecimento
da receita aquele em que produtos ou servic¸ os sa~ o transferidos
ao cliente e na~ o, propriamente, o ponto em que dinheiro e´ recebido por esta
transfere^ ncia (dai´ os nomes gene´ ricos, quando nos referimos a` receita e despesa,
de Regime da Compete^ ncia como oposto ao Regime de Caixa).

Assim sendo, o Princípio da Receita e da Confrontação com as Despesas
(Competência), pode ser enunciado da seguinte forma:

Receitas e Despesas devem ser reconhecidas e atribui´ das aos peri´ odos conta´ beis de
acordo com a ocorre^ ncia de fatos geradores especi´ ficos e na~ o pela entrada ou sai´ da
de caixa. As despesas devera~ o, sempre que possi´ vel, ser confrontadas diretamente
com as receitas reconhecidas no peri´ odo. (MARION e IUDÍCIBUS, 2009).

3.5.4.3 Princípio do denominador comum monetário

Segundo Iudícibus (2010), este princípio está associado à qualidade de a Contabilidade
evidenciar a composição patrimonial de bens, direitos e obrigações
de várias naturezas, homogeneizando-os por meio da mensuração monetária.

Ainda segundo o autor, o princípio do denominador comum monetário expressa
a natureza essencialmente financeira da contabilidade e a não ser que
esteja expresso em contrato, o relacionamento entre devedores e credores é
realizado por intermédio da avaliação da relação débito/crédito em moeda corrente
de determinada data.

Ou seja, a contabilidade deve ser exercida em uma base monetária comum
nas entidades que estejam inseridas em contexto territorial ou normatizador
também comum.

Entidades em território brasileiro apresentam suas demonstrações em
Real, mas se há necessidade de divulgação em outros contextos territoriais,

como Europa, Estados Unidos, deve apresentar as demonstrações em Euro ou
Dólar respectivamente, ou em outra moeda dependendo do local.

Todos os itens devem ser avaliados pela mesma moeda. Por exemplo, se
uma entidade em território brasileiro contrai uma dívida em dólares esta deverá
ser controlada em dólares, porém quando da sua escrituração comercial
deverá ser divulgada em Real. Ainda, considerando que uma entidade obtenha
uma obra de arte em seu Ativo Não Circulante-Investimentos, adquirida no exterior,
na sua contabilidade esta obra de arte deverá avaliar em reais.

3.5.4.4 Convenções

“As convenções contábeis delimitam ou qualificam o melhor tipo de comportamento
necessário do contador em face dos amplos graus de liberdade que os
postulados e princípios lhe permitem exercer”. (IUDÍCIBUS, 2010)

Ainda conforme o autor, as convenções contábeis são o condimento dos
princípios contábeis, talvez mais bem expressas como restrições.

De acordo com Zanluca (2010) são “conceitos para servirem como um guia
para o profissional da área contábil, normatizando padrões de conduta na hora
de escriturar os fatos contábeis”.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) as restric¸o~ es aos Princi´ pios (conhecidas,
tambe´ m, como convenc¸o~ es ou qualificac¸o~ es) representam o Complemento
dos Postulados e Princi´ pios, no sentido de delimitar-lhes conceitos, atribuic¸o~ es
e direc¸o~ es a seguir, e de sedimentar toda a experie^ ncia e bom-senso da profissa~
o no trato de problemas conta´ beis. Se os princi´ pios norteiam a direc¸a~ o a seguir
e, a` s vezes, os va´ rios caminhos paralelos que podem ser empreendidos, as
restric¸o~ es, a` luz de cada situac¸a~ o, nos dara~ o as instruc¸o~ es finais para a escolha
do percurso definitivo. As convenc¸o~ es, tambe´ m sera~ o enunciadas. Entretanto,
tais enunciac¸o~ es sera~ o apenas indicativas e tera~ o menor peso do que no caso
dos princi´ pios.

As Convenções Contábeis são da Obejtividade, da Materialidade, do
Conservadorismo e da Consitência.

3.5.4.5 Convenção da Objetividade

Iudícibus, Marion e Faria (2009) afirmam que para que na~ o haja distorc¸o~ es nas
informac¸o~ es conta´ beis, o contador devera´ escolher, entre va´ rios procedimen

tos, o mais adequado (o mais objetivo) para descrever um evento conta´ bil. Um
dos aspectos quase sempre abordados, e´ que os registros conta´ beis devera~ o ter
suporte, sempre que possi´ vel, em documentac¸a~ o gerada nas transac¸o~ es ou evide^
ncia que possibilite (ale´ m do registro) a avaliac¸a~ o.

O termo objetividade não aparece no CPC e nem no CFC, porém está estritamente
relacionado a compreensibilidade, verificabilidade e neutralidade da
informação. Termos estes tratados dentro do CPC.

Segundo Iudícibus (2010), objetividade pode estar relacionada com conceitos
distintos como:

1. mensurações impessoais ou que existem fora da mente da pessoa que
está realizando;

2. mensurações baseadas no consenso de experts qualificados;

3. mensurações baseadas em evidência verificável; e

4. valor da dispersão estatística das mensurações de um atributo quando
realizadas por vários pesquisadores.

Numa situac¸a~ o em que na~ o haja documento para suporte de contabilizac¸a~
o, poder-se-ia convocar peritos em avaliac¸a~ o que, por meio de laudos, forneceriaum
valor objetivo para o contador desenvolver, de maneira imparcial,
a sua Contabilidade. E´ importante a impessoalidade (neutralidade) do contador
(em relac¸a~ o aos usua´ rios dos informes conta´ beis) que, quanto mais objetivo
for, mais imparciais (na~ o enviesados) sera~ o aqueles informes. (MARION e
IUDÍCIBUS, 2009).

3.5.4.6 Convenção da Materialidade

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) é por meio da materialidade que se define
o que e´ material (relevante) que o Contador deverá informar em seus relato´ rios,
mas um a^ ngulo bastante interessante para visualizar a materialidade e´ a ana´ lise
da relação custo/benefi´ cio.

Ha´ determinadas informac¸o~ es conta´ beis cujo custo, para evidencia´ -las (tempo do
pessoal da Contabilidade, material, computador etc.), e´ maior que o benefi´ cio que trara´
aos usua´ rios (acionistas, administradores etc.) daquelas informac¸o~ es. (IUDÍCIBUS,
MARION e FARIA, 2009).

Para Iudícibus (2010), materialidade pose ser enfocada sob dois ângulos
distintos: sob o ângulo de quem “toca” a escrita contábil ou a audita e sob o
ângulo do usuário da informação contábil. A responsabilidade, todavia, sempre
recai na figura do contador ou do auditor por ter demonstrado a situação
financeira da entidade levando em conta a materialidade.

Por exemplo, uma entidade que apresenta custos com clips de papel, a contabilidade
poderia registrar o gasto com cada clips utilizado, porém, qual a
materialidade (relevância) de controlar tais gastos, o custo de se fazê-lo, com o
benefício gerado por esta informação?

Outro exemplo dado por Iudícibus, Marion e Faria (2009), é o esforc¸ o “sobrenatural”
para encontrar uma pequena diferenc¸ a (espora´ dica) nos relato´ rios
conta´ beis; a mobilizac¸a~ o de todo um departamento conta´ bil para constatar se o
consumo de embalagem no valor de $ 15,80 refere-se ao produto A, B ou C etc.,
sa~ o exemplos de montantes irrelevantes que, muitas vezes, tomam imaterial
a sua informac¸a~ o, ou seja, o benefi´ cio gerado e´ menor que o custo. Portanto,
para valores irriso´ rios em relac¸a~ o ao todo, a “materialidade” desobriga a um
tratamento mais ri´ gido que aqueles itens de cifras relevantes.

O conceito de materialidade também é tratado no CPC e CFC, alinhados
dentro da mesma interpretação, ambos estão intrínsecos, assim como no
US GAAP, a questão da Relevância das Informações. No CPC é tratado como
Característica Fundamental (complementando Relevância) enquanto que no
CFC aparece relacionado em parágrafos de outros princípios.

3.5.4.7 Conservadorismo

O CFC Resolução 750/93 (1.282/10) está alinha com a Convenção do Conservadorismo
abordado no US GAAP, pois, segundo Iudícibus, Marion e Faria
(2009) “a posic¸a~ o conservadora (precauc¸a~ o) do Contador sera´ evidenciada no
sentido de antecipar prejui´ zo e nunca antecipar lucro. Dessa forma, ele na~ o
estara´ influenciando os acionistas, por exemplo, a um otimismo que podera´
ser iluso´ rio”.

Lembrando que o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC-00) retirou
das normas este conceito (Prudência ou Conservadorismo).

No exemplo dado por Iudícibus, Marion e Faria (2009) uma empresa que
dete´ m um estoque cujo custo de aquisic¸a~ o (ou de fabricac¸a~ o) seja de $ 10,0 milho~
es, e o valor de reposic¸a~ o (prec¸ o que a empresa pagaria se comprasse o seu

estoque hoje) fosse de $ 8,1 milho~ es, o contador deve antecipar o prejui´ zo de $
1,9 milha~ o, sem perspectiva no aumento do prec¸ o, mesmo que a mercadoria
na~ o tenha sido vendida. Note que o prejui´ zo ainda na~ o ocorreu; todavia, para
na~ o esconder dos acionistas uma situac¸a~ o negativa que podera´ ocorrer num
futuro pro´ ximo, o prejui´ zo sera´ antecipado.

Ainda segundo os mesmos autores, na Contabilidade, como medida de prude^
ncia, sera´ evidenciada uma situac¸a~ o pessimista evitando transtornos na~ o
previstos. Portanto, o objetivo do Conservadorismo e´ na~ o dar imagem otimista
em situac¸a~ o alternativa que, com o passar do tempo, podera´ reverter-se.

3.5.4.8 Consistência

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) uma vez adotado certo crite´ rio conta´ bil,
dentro de va´ rios igualmente relevantes, este na~ o devera´ ser mudado, de ano
para ano (ou constantemente), porque, em assim o fazendo, estará impossibilitando
a comparac¸a~ o dos relato´ rios conta´ beis (no decorrer do tempo) e dos
estudos preditivos (tende^ ncias).

Iudícibus (2010) diz que talvez esta seja a Convenção mais importante da
Contabilidade, ou pelo menos aquela que os auditores externos atribuem
maior importância. Consistência é um conceito utilizado mais para retratar
comparabilidade no tempo, dentro de uma mesma entidade, do que critérios
uniformes para entidades distintas, dentro ou fora do mesmo setor.

Ou autor também diz que a uniformidade nas demonstrações contábeis
ou dos critérios de reconhecimento e mensuração facilitando a comparação.
Todavia, e´ preciso destacar que uniformidade na~ o e´ consiste^ ncia, sendo esta
um conceito ba´ sico enquanto aquela na~ o. A uniformidade esta´ mais no terreno
legal do que no cienti´ fico. Na realidade, a consiste^ ncia refere-se ao contexto
temporal, no a^ mbito da pro´ pria empresa, enquanto que a uniformidade
abrange relato´ rios estruturados dentro das mesmas normas legais, em empresas
distintas.

O CFC não aborda os critérios de consistência, comparabilidade ou uniformidade
dentro da Resolução 750/93 (1.282/10).

Já o CPC, em aspecto semelhante ao US GAAP, trata Comparabilidade como
Característica Qualitativa de Melhoria, e, além disso, dize que Consistência se
refere ao uso dos mesmos métodos para os mesmos itens, tanto de um período
para outro considerando a mesma entidade que reporta a informação, quanto

para um único período entre entidades. Comparabilidade é o objetivo; a consistência
auxilia a alcançar esse objetivo.

Por exemplo, se uma empresa altera seu método de controle de estoques de um
ano para outro alternando em PEPS, UEPS e MPM ela perderá o potencial de comparabilidade
de seus resultados e se sua gestão está sendo eficiente ano após ano.

No CPC-00 (2012) comparabilidade não significa uniformidade. Para que a
informação seja comparável, coisas iguais precisam parecer iguais e coisas diferentes
precisam parecer diferentes.

E enquanto o CPC considera comparabilidade como característica necessária
para se comparar demonstrações contábeis não somente dentro da entidade,
mas também entre entidades distintas.

ATIVIDADES

01. Qual é a Característica Contábil que aplicado à Contabilidade de Custos, estabelece que
existindo diversas alternativas para o registro contábil de um mesmo evento, todas válidas
dentro dos princípios geralmente aceitos, deve a empresa adotar uma delas passando a utilizá-
la sempre, não podendo mudar o critério em cada período?
a) Conservadorismo ou Prudência.
b) Materialidade ou Relevância.
c) Realização da receita.
d) Competência ou Confrontação.
e) Comparabilidade ou Consistência.
02. O Pronunciamento Conceitual Básico (R1) do Comitê de Pronunciamentos Contábeis,
que dispõe sobre a Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-
Financeiro trata, no seu Capítulo 3, das características qualitativas da informação contábil-
financeira útil, dividindo-as em características qualitativas fundamentais e características
qualitativas de melhoria. Nesse contexto, uma das características qualitativas fundamentais,
defendida pelo Pronunciamento, é a da:
a) comparabilidade
b) compreensibilidade
c) tempestividade
d) verificabilidade
e) representação fidedigna

03. Uma das características qualitativas da informação contábil financeira útil é a relevância.
Nos termos da Resolução CFC no 1.374/2011, que dá nova redação à NBC TG Estrutura
Conceitual, relevância é entendida como a característica qualitativa da informação contábil
que:
a) em capacidade para fazer a diferença nas decisões que possam ser tomadas pelos
usuários.
b) pode influenciar a decisão do usuário sobre a entidade, em caso de omissão ou divulgação
distorcida.
c) oferece a possibilidade de o relatório contábil financeiro representar os fenômenos econômicos
em palavra e números.
d) retrata a realidade econômica completa, incluindo a informação necessária para o usuário
compreender o que está relatado.
e) permite que os usuários possam tomar decisões por identificarem e compreenderem
similaridades e diferenças entre vários itens.
04. Princípio que se refere simultaneamente, à tempestividade e à integridade do registro do
patrimônio e das mutações, determinando que este seja feito de imediato e com a extensão
correta, independentemente das causas que as originaram.” Trata-se do Princípio da:
a) Entidade
b) Continuidade
c) Oportunidade
d) Competência
e) Valor Original
05. Aproveitando o desconto fornecido para pagamento antecipado do imposto em cota
única, uma sociedade empresária efetuou, em janeiro de 2012, o pagamento do Imposto
sobre Veículos Automotores – IPVA incidente sobre os veículos de sua propriedade e relativo
ao ano de 2012. Os veículos são utilizados para entregas das mercadorias vendidas aos
clientes. O registro do imposto pago foi efetuado a débito de conta de despesa a parcela
relativa ao mês de janeiro, e a débito de conta de ativo o montante relativo aos demais meses.

O princípio que justifica o registro descrito de apenas uma parcela do valor pago em
conta de despesa é o Princípio da:

a) Competência
b) Objetividade
c) Prudência
d) Tempestividade
e) Valor Original

06. A convenção contábil que tem a orientação de que seja escolhido o valor mais baixo,
por motivo de precaução, sempre que o contador se defrontar com alternativas igualmente
válidas para atribuir valores diferentes a um elemento do ativo é uma das mais importantes
para a atuação do profissional de contabilidade. Trata-se do Princípio do(a):
a) Conservadorismo;
b) Denominador Comum Monetário;
c) Consistência;
d) Precaução;
e) Efetividade.
07. Qual o tratamento dado com as questões da Entidade e Continuidade dentro do CPC,
CFC e do US GAAP?
08. Referente às convenções contábeis, quando o esforço para encontrar uma pequena
diferença (esporádica), de montante irrelevante, que pode levar a todo um trabalho Departamental,
sendo que o benefício gerado seria menor que o custo, neste caso para não despender
este esforço poderíamos invocar a convenção contábil da(o):
a) Conservadorismo.
b) Consistência.
c) Materialidade.
d) Objetividade.
e) Valor Original
09. Como é tratada Materialidade dentro do CPC e do CFC em comparação com a abordagem
da escola americana?
10. A convenção contábil que tem a orientação de que seja escolhido o valor mais baixo,
por motivo de precaução, sempre que o contador se defrontar com alternativas igualmente
válidas para atribuir valores diferentes a um elemento do ativo é uma das mais importantes
para a atuação do profissional de contabilidade. Trata-se da Convenção do(a):
a) Conservadorismo;
b) Denominador Comum Monetário;
c) Consistência;
d) Precaução;
e) Efetividade.

11. Como é tratado Conservadorismo dentro do CPC e do CFC em comparação com a
abordagem da escola americana?

REFLEXÃO

Vimos que existem diferenças entre a abordagem do CPC e CFC que podem ser, por vezes,
contraditórias uma a outra como por exemplo o Princípio do Conservadorismo considerado
pelo CFC e totalmente excluído do CPC.

O CPC, devido a necessidade de neutralidade nas demonstrações contábeis para que se
tenha uma representação fidedigna excluiu totalmente a questão da prudência dos contadores
na hora de reconhecer e interpretar eventos econômico-financeiros.

Porém, a prática do conservadorismo pode ser algo já enraizado nos contadores que
ainda o praticam na hora de produzir os elementos contábeis. Entretanto, é necessário que
se tenha uma evolução na prática da contabilidade para que as demonstrações evidenciem
a realidade fiel da situação da entidade sem distorce-la conforme a subjetividade de
cada contador.

A escola americana traz conceitos abordados pelo CFC, porém excluídos do CPC.

Ao que parece, o CFC tenta abarcar o que poderia haver de melhor entre uma escola e
outra e trazer para as práticas contábeis brasileiras, entretanto, isso pode causar controvérsias
como é caso explícito da questão do conservadorismo.

O que se tem hoje no Brasil são os Pronunciamentos Contábeis (CPC´s) como direcionadores
da prática contábil brasileira, porém, há que se ressalvar que cada uma tem contribuições
relevantes a fazer para o mundo da contabilidade, como por exemplo a correção
monetária criada por influência da realidade econômica nacional.

LEITURA

SILVA, Simoni Soares da; DEL’PÓSITO, Yasmim Ruy; SAMPAIO, André Pereira. (2009) Diferenças
Entre a Resolução 750/93 e a Estrutura Conceitual Básica da Contabilidade.

CORRARO, Adriano Elias Antonio. Princípios Contábeis E Sua Abrangência Nas Organizações.
Monografia submetida como requisito parcial para obtenção do grau de bacharel em
Ciências Contábeis. 2002

GONZAGA, Rosimeire Pimentel; COSTA, Fábio Moraes da. A relação entre o conservadorismo
contábil e os conflitos entre acionistas controladores e minoritários sobre as políticas de

dividendos nas empresas brasileiras listadas na Bovespa. Revista Contabilidade & Finanças,
USP, São Paulo, v. 20, n. 50, p. 95-109, maio/agosto 2009

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

CFC (2010) Resolução 1282 de 28 de Maio de 2010. Disponível em: <http://www.cfc.org.br.&gt;
Acesso em: 19 jul 2015.

CFC (1993) Resolução 750 de 1993. Disponível em: <http://www.cfc.org.br. > Acesso em: 19 jul
2015.

CPC. (2012) Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnicos contábeis.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria Contábil Teoria e Prática. Edição: 9 Editora: Atlas.

FREIRE, Mac Daves de Morais; MACHADO, Michele Rílany Rodrigues; MACHADO, Lúcio Souza;
SOUZA, Emerson Santana; OLIVEIRA, Johnny Jorge de. Aderência Às Normas Internacionais De
Contabilidade Pelas Empresas Brasileiras. Revista de Contabilidade e Organizações, vol. 6, núm.
15, 2012, pp. 3-22 Universidade de São Paulo São Paulo, Brasil

INSTITUTO IFRS, (2015). Veja lista de países que já adotaram as IFRS. Disponível em: <http://www.
ifrs.org.br/detNot.asp?id=112&moda=001& contexto=&area =&evento= > Acesso em: 16 de jul
2015.

NIYAMA, Jorge Katsumi; SILVA,César Augusto Tibúrcio: TEORIA DA CONTABILIDADE. São Paulo.
Atlas. Edição: 3 (2013).

SILVIA, César Augusto Tibúrcio. (2010) Princípios de Contabilidade. Disponível em: < http://www.
contabilidade-financeira.com/2010/06/principios-de-contabilidade. html> Acesso em: 17 jul 2015.

ZANLUCA, Jonatan de Sousa. (2010) Teoria da Contabilidade. Disponível em: < http://www.
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IUDÍCIBUS, Sergio de. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 2010

IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos; FARIA, Ana Cristina de: INTRODUÇÃO À TEORIA DA
CONTABILIDADE: Para o Nível de Graduação. São Paulo: Atlas, 2009.

SILVIA, César Augusto Tibúrcio. (2010) Princípios de Contabilidade. Disponível em: < http://www.
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ZANLUCA, Jonatan de Sousa. (2010) Teoria da Contabilidade. Disponível em: < http://www.
portaldecontabilidade.com.br/tematicas/teoria_da_contabilidade. htm> Acesso em: 17 jul 2015.

4

O Ativo, Passivo e
Patrimônio Líquido
– Suas Avaliações e
Mensurações

102 • capítulo 4

Neste capítulo estudaremos o conceito e definição de ativo, sua estrutura
e elementos.

A importância de definir o que é ativo é que os demais elementos (Passivo,
Patrimônio Líquido, Receitas, Despesas, Perdas e Ganhos) derivam desta definição.

Além disso é de extrema importância saber a correta mensuração de um ativo
e seu reconhecimento para que se tenha uma demonstração contábil fidedigna
a realidade da entidade. Entretanto a correta classificação de um evento
como ativo nem sempre é uma tarefa fácil podendo gerar discussões acaloradas
em volta do assunto.

Estudaremos o conceito e definição de passivo, sua estrutura e elementos.
É de extrema importância saber a correta mensuração de um passivo e seu reconhecimento
para que se tenha uma demonstração contábil fidedigna a realidade
da entidade.

Entretanto a correta classificação de um evento como passivo, assim como
pode ocorrer com os ativos, nem sempre é uma tarefa fácil podendo gerar discussões
acaloradas em volta do assunto. É no Patrimônio Líquido que está
evidenciado a riqueza líquida dos proprietários da entidade. Ou seria da própria
entidade?

Dependendo da teoria abordada para se definir, reconhecer e mensurar o
Patrimônio Líquido essa pergunta pode ter diferentes sentidos. E será isso que
iremos ver nesse capítulo as definições e mensurações que cada teoria patrimonial
define e reconhece como riqueza líquida.

OBJETIVOS

• Aprofundar-se na definição e conceituação de ativo
• Conhecer a estrutura do Balanço Patrimonial no que diz respeito a Ativo Circulante e
Não Circulante
• Conhecer sobre métodos de mensuração de ativos
• Conhecer sobre Reconhecimento de Ativos
• Aprofundar-se na definição e conceituação de passivo
• Conhecer a estrutura do Balanço Patrimonial no que diz respeito a Passivo Circulante e
Não Circulante
• Conhecer sobre métodos de mensuração de passivos
• Conhecer sobre Reconhecimento de Passivos
• Conhecer sobre as teorias sobre o patrimônio líquido
• Conhecer as diferentes mensurações
• Conhecer as diferentes interpretações e consequências de acordo com cada teoria.
• Conhecer sobre a estrutura e composição do Patrimônio Líquido

capítulo 4 • 103

4.1 O Ativo e sua avaliação

Introdução

O estudo do Ativo, segundo Iudícibus (2010), pode ser considerado o capítulo
fundamental da Contabilidade, pois à sua definição e mensuração está ligada
a multiplicidade de relacionamentos contábeis que envolvem receitas
e despesas.

Niyama e Silva (2013) complementam e reforçam o pensamento dizendo
que a definic¸a~ o do ativo e´ fundamental para o entendimento dos elementos
conta´ beis, pois, um dos motivos e´ que o passivo e o patrimo^ nio li´ quido sa~ o definidos
em termos do conceito de ativo.

Posto isso, os autores ainda salientam que é pelo entendimento correto do
ativo que se torna possível compreender, tambe´ m, questo~ es vinculadas aos elementos
que o compo~ em, por exemplo, goodwill, depreciac¸a~ o, aplicac¸o~ es em
instrumentos financeiros, entre outros.

Iudícibus, Marion e Faria (2009) ainda dizem que o entendimento do real
significado e da conceituac¸a~ o de Ativo e´ fundamental em qualquer texto de
Teoria ou doutrina conta´ bil, pois trata-se da esse^ncia conta´ bil.

Percebe-se que os autores citados reforçam que é de fundamental importância
o estudo, definição e conceituação do ativo na contabilidade. Além disso,
não só sua definição e conceituação, é importante elucidar, a partir então de
sua definição e conceituação, sua correta mensuração, avaliação e reconhecimento
nas demonstrações contábeis.

Iudícibus, Marion e Faria (2009) porém, dizem que na~ o se deve misturar a
conceituac¸a~ o com o problema da mensurac¸a~ o, pois a conceituac¸a~ o deve ser,
necessariamente, rigorosa e pura, ao passo que a mensurac¸a~ o, a` s vezes, tem de
se ater a` s limitac¸o~ es de quem avalia e mensura (o Contador) e de quem utiliza a
informac¸a~ o (o usua´ rio), ale´ m das restric¸o~ es do meio ambiente.

A composição do Ativo, após o advento das novas normas de contabilidade
pode ser exemplificado da seguinte forma:

ATIVO

ATIVO CIRCULANTE

Caixa

Banco/Conta/Movimento

Aplicações Financeiras

Clientes

Estoque

ATIVO NÃO CIRCULANTE

REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

Aplicações financeiras de longo prazo

Depósitos bancários a longo prazo

Empréstimos, adiantamentos ou vendas a sócios/diretores/acionistas….

INVESTIMENTOS

Obras de arte

Propriedades para investimento

Terrenos e imóveis para futrura utilização

Participação societárias

Investimentos em Coligadas e / ou Controladas

IMOBILIZADO

Terrenos

Edificações

Máquinas e equipamentos

Móveis e utensílios

Veículos

INTANGÍVEL

Fundo de comércio adquirido

Marcas e Patentes

Direitos de exploração de serviço públicos

Fonte: Elaborado pelo autor.

4.1.1 Definições de ativo

As definições dadas por Marion (2009) e Iudícibus e Martins (2010) é que ativo e
compreende os bens e direitos da entidade expressos em moeda. São itens positivos
do patrimônio, trazem benefícios, proporcionam ganho para a empresa.

Mas aqui será abordada a definição, hoje seguida pela contabilidade, trazida
pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis -00 (CPC-00), na Estrutura
Conceitual Básica, pois é a definição dada pelo IFRS (International Financial
Reporting Standards) com a convergência para as normas internacionais
de contabilidade.

A definição de ativo dada pelo CPC-00 (2012), portanto, é que “Ativo é um
recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do
qual se espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade”.

Dentro do próprio parágrafo de definição do ativo, o CPC-00 (2012) faz uma
observação dizendo que a figura do controle (e não da propriedade formal) e a
dos futuros benefícios econômicos esperados são essenciais para o reconhecimento
de um ativo. Se não houver a expectativa de contribuição futura, direta
ou indireta, ao caixa da empresa, não existe o ativo”.

Niyama e Silva (2013) dizem que essa definic¸a~ o e´ ampla, podendo ser aplicada
em diferentes tipos de entidades, como, por exemplo, as entidades sem fins

lucrativos. Apesar do fato da definic¸a~ o ser abrangente, o seu uso e´ importante
porque limita os itens que devem aparecer na demonstrac¸a~ o do balanc¸ o patrimonial.
Em termos pra´ ticos, se existe du´vida se um item deve ou na~ o ser considerado
como ativo de uma entidade, basta rever a definic¸a~ o e assegurar a presenc¸
a dessas condic¸o~ es. Por exemplo, o recurso humano de uma entidade pode
ser considerado um ativo? Para responder a essa questa~ o, e´ necessa´ rio verificar
se o mesmo e´ um futuro benefi´ cio econo^ mico obtido ou controlado por uma
entidade em particular, como resultado de transac¸o~ es ou eventos passados.

Em Iudícibus (2010) encontra-se algumas evoluções da definição de ativos e
que a definição dada pelo Professor Eliseu Martins em 1972 definia que ativos
eram benefícios futuros provocados por um agente.

Entretanto, dez anos antes, conforme Iudícibus (2010) e Niyama e Silva
(2013), Sprouse e Moonitz em 1962 haviam definido que “ativos representam
benefícios futuros esperado, diretios que foram adquiridos pela entidade como
resultado de alguma transação corrente ou passada”.

Porém Iudícibus (2010) faz uma ressalva com relação a definição dada por
Sprouse e Moonitz quando os autores falam de transações correntes ou passadas,
pois, ativos podem ser constituídos como resultado do esforço de pesquisas
da empresa, de natureza contínua, pela organização excelente e por fatores
intangíveis não necessariamente ligados a transações com o mundo exterior.

Mas, reforça que o teste de um ativo, é que, ao trazer benefícios imediatos
ou futuros, transformará esses benefícios em entradas líquidas de caixa ou em
economia de saídas líquidas de caixa.

Ainda, Iudícibus (2010), expõe três considerações sobre as definições
de ativos:

1. O ativo deve ser considerado modernamente, em primeiro lugar, quanto
à sua controlabilidade por parte da entidade, subsidiariamente quanto à sua
propriedade e posse;

2. Precisa ser incluído no ativo, em seu bojo, algum direito específico e
benefícios futuros (por exemplo, a proteção à cobertura de sinistro, como direito
em contraprestação ao prêmio de seguro pago pela empresa) u, em sentido
mais amplo, o elemento precisa apresentar uma potencialidade de serviços futuros
(fluxos de caixa futuros) para a entidade;

3. O direito precisa ser exclusivo da entidade; por exemplo, o direito de
transportar a mercadoria da entidade por uma via expressa, embora benéfico,
não é ativo, pois é geral, não sendo exclusivo da entidade.

Outro exemplo dado pelo autor é de um carro que a pessoa possua a fim de
que possa ser transportado em seguranc¸ a ao trabalho, que lhe gera um fluxo
positivo de caixa. Mesmo quando o carro e´ utilizado no final da semana, para o
lazer, por propiciar ao seu proprieta´ rio (o lazer) reparac¸a~ o das energias fi´ sicas
e psi´ quicas, acaba contribuindo, indiretamente, para que tenha condic¸o~ es de
gerar, no futuro, a entrada de fluxos positivos de caixa, como conseque^ncia de
seu trabalho.

O imo´ vel de sua propriedade, onde reside, e´ , ale´ m de um lugar para morar,
tambe´ m uma certa garantia de fluxos positivos de caixa futuros (ou de economia
de sai´ das de fluxos de caixa), assim como as aplicac¸o~ es financeiras do dinheiro
excedente tambe´ m visam a proteger o proprieta´ rio dos recursos contra a
perda de poder aquisitivo da moeda e produzir um fluxo real de juros.

Niyama e Silva (2013) corroboram com os exemplos dados ao expressarem
que o benefi´ cio econo^ mico futuro refere-se, pois, ao potencial de contribuic¸a~ o,
seja direta ou indireta, para o fluxo de caixa ou equivalentes de caixa para entidade.
Conforme destaca a Estrutura Conceitual da CVM do CPC, este benefi´ cio
pode ser sob a forma de algo que sera´ convertido em caixa ou que pode reduzir
as sai´ das de caixa, como e´ o caso de um processo industrial que ira´ reduzir os
custos de produc¸a~ o.

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Outros exemplos de Ativos dados por Marion (2009) e Iudícibus e Martins
(2010) são Caixa, Bancos, Imóveis, Veículos, Equipamentos, Mercadorias,
Contas a Receber de Cliente, Terrenos, Marcas e Patentes, Obras de Arte,
Empréstimos Concedidos à Sócios, etc.

Ainda, segundo Niyama e Silva (2013), existem tre^s possi´ veis fatores que podem
determinar 0a ocorre^ncia de benefícios economicos:

a) a existe^ncia de valor de mercado, indicando que o ativo pode ser comprado
e vendido num mercado;

b) sua aceitac¸a~ o por parte de terceiros como pagamento de di´ vida; e

c) o fato de ser utilizada para melhorar a produtividade de bens e servic¸ os
da entidade.

O CPC-00 (2012) expressa que os benefícios econômicos futuros incorporados
a um ativo podem fluir para a entidade de diversas maneiras. Por exemplo,
o ativo pode ser:

a) usado isoladamente ou em conjunto com outros ativos na produção de
bens ou na prestação de serviços a serem vendidos pela entidade;

b) trocado por outros ativos;

c) usado para liquidar um passivo; ou

d) distribuído aos proprietários da entidade.

“O benefi´ cio econo^ mico futuro e´ a esse^ncia de um ativo e refere-se ao potencial
de colaborar para o fluxo de caixa ou equivalente de caixa da entidade”.
(NIYAMA e SILVA, 2013).

4.1.3 A condição do controle

No CPC-00 encontra-se que muitos ativos, como, por exemplo, contas a receber
e imóveis, estão associados a direitos legais, incluindo o direito de propriedade.
Ao determinar a existência do ativo, o direito de propriedade não é essencial.
Assim, por exemplo, um imóvel objeto de arrendamento mercantil será
um ativo, caso a entidade controle os benefícios econômicos que são esperados
que fluam da propriedade. Embora a capacidade de a entidade controlar os
benefícios econômicos normalmente resulte da existência de direitos legais, o
item pode, contudo, satisfazer à definição de ativo mesmo quando não houver
controle legal. Por exemplo, o conhecimento (know-how) obtido por meio da

atividade de desenvolvimento de produto pode satisfazer à definição de ativo
quando, mantendo esse conhecimento (know-how) em segredo, a entidade
controlar os benefícios econômicos que são esperados que fluam desse ativo.

O que se vê na norma é que não é preciso que de forma legal, jurídica, a
empresa comprove o controle sobre o ativo, mas este controle pode ser dado de
outra maneira como o conhecimento (know-how) obtido por meio da atividade
de desenvolvimento de produto e ainda que a questão do controle é sobre o benefício
econômico futuro do ativo.

Um exemplo dado por Niyama e Silva (2013) é de que uma entidade comprou
um vei´ culo atrave´ s de alienac¸a~ o. Apesar de ainda na~ o possuir o ti´ tulo de
propriedade, a entidade possui o que em direito e´ conhecido como sendo posse
indireta, usufruindo dos benefi´ cios econo^ micos gerados pelo recurso.

Os autores ainda ressaltam que o controle na~ o pode ser considerado em termos
absolutos. Mesmo com todo aparato juri´ dico, uma entidade na~ o possui
controle absoluto sobre um recurso.

4.1.4 A condição do resultado de eventos passados

Conforme o CPC-00 (2021) os ativos da entidade resultam de transações passadas
ou de outros eventos passados. As entidades normalmente obtêm ativos
por meio de sua compra ou produção, mas outras transações ou eventos podem
gerar ativos. Por exemplo, um imóvel recebido de ente governamental como
parte de programa para fomentar o crescimento econômico de dada região ou
a descoberta de jazidas minerais. Transações ou eventos previstos para ocorrer
no futuro não dão origem, por si só, ao surgimento de ativos. Desse modo,
por exemplo, a intenção de adquirir estoques não atende, por si só, à definição
de ativo.

Para Niyama e Silva (2013) apesar de existir uma associac¸a~ o entre gastos incorridos
e a gerac¸a~ o de ativo, podem ocorrer situac¸o~ es em que na~ o exista esta
relac¸a~ o. Uma possibilidade e´ a entidade ter incorrido em gasto visando a` obtenc¸a~
o de benefi´ cios futuros, mas isto na~ o significa que exista um ativo. E´ o caso
do gasto na compra de uma ma´ quina cujo fornecedor, logo apo´ s a transac¸a~ o,
decretou bancarrota. De igual modo, a empresa pode ter um ativo sem que exista
a associac¸a~ o com um gasto. Este e´ o caso dos bens doados.

Há uma forte associação entre incorrer em gastos e gerar ativos, mas ambas as
atividades não são necessariamente indissociáveis. Assim, o fato de a entidade ter
incorrido em gasto pode fornecer uma evidência de busca por futuros benefícios
econômicos, mas não é prova conclusiva de que um item que satisfaça à definição de
ativo tenha sido obtido. De modo análogo, a ausência de gasto relacionado não impede
que um item satisfaça à definição de ativo e se qualifique para reconhecimento no
balanço patrimonial. Por exemplo, itens que foram doados à entidade podem satisfazer
à definição de ativo. (CPC-00, 2012).

4.1.5 Reconhecimento do ativo

Para Niyama e Silva (2013) o reconhecimento deve acontecer necessariamente
numa demonstrac¸a~ o conta´ bil e, para o caso do ativo, no balanc¸ o patrimonial.
A divulgac¸a~ o de um fato econo^ mico numa nota explicativa na~ o e´ considerada
um reconhecimento.

Para reconhecer um ativo, e´ necessa´ rio que o recurso econo^ mico possa ser
classificado como ativo; isso e´ feito atrave´ s da resposta positiva a` s tre^s perguntas
a seguir:

a) O recurso econo^ mico ira´ gerar um futuro benefi´ cio econo^ mico?

b) O recurso econo^ mico e´ controlado pela entidade? e

c) E´ derivado de eventos passados?

No CPC-00 (2012) um ativo deve ser reconhecido no balanço patrimonial
quando for provável que benefícios econômicos futuros dele provenientes fluirão
para a entidade e seu custo ou valor puder ser mensurado com confiabilidade.

Ainda, um ativo não deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando
os gastos incorridos não proporcionarem a expectativa provável de geração de
benefícios econômicos para a entidade além do período contábil corrente. Ao
invés disso, tal transação deve ser reconhecida como despesa na demonstração
do resultado.

Ale´ m desses itens, segundo Niyama e Silva (2013), devem-se tambe´ m levar
em considerac¸a~ o tre^s aspectos adicionais: a materialidade, a probabilidade de
ocorre^ncia e a confiabilidade da avaliac¸a~ o.

Reconhecimento
Satisfazer à
definição Materialidade Probabilidade
de ocorrência
Confiabilidade
da medida
Futuro benfício
econômico
Controlado
pela entidade
Oriundo de eventos
passados

Figura 4.2 – Reconhecimento do Ativo. Fonte: Niyama e Silva (2013).

A questão da materialidade, conforme os autores, é que quando o valor e´
pouco expressivo, e´ possi´ vel que seja considerado diretamente na demonstrac¸a~
o do resultado da entidade. Por exemplo, de pequenas quantidades de material
de consumo, cuja aquisic¸a~ o pode ser considerada como uma despesa
do exerci´ cio.

Já a probabilidade de ocorre^ncia diz respeito a` incerteza com que o benefi´
cio econo^ mico futuro ira´ ocorrer. Por exemplo Perdas Estimadas de Crédito
com Liquidação Duvidosa (a antiga PDD-Provisão de Devedores Duvidosos),
pois, os ti´ tulos origina´ rios das receitas a prazo da entidade, e´ normal esperar
que exista alguma possibilidade de inadimple^ncia por parte do cliente.

Quando na~ o se pode fazer uma mensurac¸a~ o confia´ vel, o recurso econo^ mico
na~ o e´ considerado como ativo, mesmo que satisfac¸ a aos outros quesitos.

4.1.6 Os Ativos intangíveis

Ativo intangível é definido pelo CPC-00 (2012) como um ativo não monetário
identificável sem substância física.

Sendo que Ativo monetário é aquele representado por dinheiro ou por direitos
a serem recebidos em uma quantia fixa ou determinável de dinheiro.

As entidades frequentemente despendem recursos ou contraem obrigações com a
aquisição, o desenvolvimento, a manutenção ou o aprimoramento de recursos intangíveis
como conhecimento científico ou técnico, projeto e implantação de novos processos
ou sistemas, licenças, propriedade intelectual, conhecimento mercadológico,
nome, reputação, imagem e marcas registradas (incluindo nomes comerciais e títulos
de publicações). Exemplos de itens que se enquadram nessas categorias amplas são:

Softwares, patentes, direitos autorais, direitos sobre filmes cinematográficos, listas de

clientes, direitos sobre hipotecas, licenças de pesca, quotas de importação, franquias,

relacionamentos com clientes ou fornecedores, fidelidade de clientes, participação no
mercado e direitos de comercialização.

Nem todos os itens descritos no parágrafo anterior se enquadram na definição de
ativo intangível, ou seja, são identificáveis, controlados e geradores de benefícios
econômicos futuros. Caso um item abrangido pelo presente Pronunciamento não
atenda à definição de ativo intangível, o gasto incorrido na sua aquisição ou geração
interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido. No entanto, se o item
for adquirido em uma combinação de negócios, passa a fazer parte do ágio derivado
da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) reconhecido na data da aquisição.

Alguns ativos intangíveis podem estar contidos em elementos que possuem substância
física, como um disco (como no caso de software), documentação jurídica
(no caso de licença ou patente) ou em um filme. Para saber se um ativo que contém
elementos intangíveis e tangíveis deve ser tratado como ativo imobilizado de acordo
com o Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado ou como ativo intangível,
nos termos do presente Pronunciamento, a entidade avalia qual elemento é mais
significativo.

Por exemplo, um software de uma máquina-ferramenta controlada por computador
que não funciona sem esse software específico é parte integrante do referido equipamento,
devendo ser tratado como ativo imobilizado.

O mesmo se aplica ao sistema operacional de um computador. Quando o software
não é parte integrante do respectivo hardware, ele deve ser tratado como ativo
intangível.

http://webcache.googleusercontent.com/search?q=cache:c8uDf1rhJtYJ:www.cvm.
gov.br/menu/regulados/normascontabeis/cpc/CPC_04_R1_rev-06_Consolidado.
doc+&cd=1&hl=pt-BR&ct=clnk&gl=br

CURIOSIDADE

Um estudo afirma que Avaliação de ativos precisa evoluir no Brasil e leva em consideração
principalmente a questão da avaliação dos ativos intangíveis em uma combinação de negócio.
Para saber mais acesse o link abaixo:

http://por.mazars.com.br/Pagina-Inicial/Noticias/Nossas-Noticias/Avaliacao-de-ativos-preci
sa-evoluir-no-Brasil

4.1.7 Critérios de avaliação de ativos de acordo com as práticas
vigentes

Niyama e Silva (2013) dizem que de maneira geral, os ativos de uma entidade
sa~ o trocados por moeda e isso faz com que o valor de troca seja uma opc¸a~ o natural
na determinac¸a~ o do me´ todo de medic¸a~ o.

Entretanto, conforme Niyama e Silva (2013) o valor de troca pode assumir
diferentes formas, o que torna a decisa~ o de escolha da base de avaliac¸a~ o difi´ cil.
Inicialmente, o valor de troca pode assumir duas formas: valor de entrada e
valor de sai´ da. O valor de entrada corresponde a` quele obtido pela entidade no
mercado de compra. Ja´ o valor de sai´ da refere-se ao montante obtido no mercado
de venda.

O CPC-00 (2012) reconhece que os elementos patrimoniais podem ser reconhecidos
pelo custo histórico, atualizado monetariamente ou não, custo
corrente (reposição), valor realizável ou valor presente dos futuros benefícios
econômicos. O custo histórico é a base mais comumente adotada, em combinação
com as demais para certas situações.

Pode ser encontrado nos Pronunciamentos Contábeis (CPC-00, 2012) as definições
e características de cada uma das abordagens para se mensurar o ativo
que as bases de mensuração são empregadas em diferentes graus e em variadas
combinações nas demonstrações contábeis. Essas bases incluem o que segue:

a) Custo histórico. Os ativos são registrados pelos montantes pagos em
caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo dos recursos entregues para
adquiri-los na data da aquisição.

b) Custo corrente. Os ativos são mantidos pelos montantes em caixa ou
equivalentes de caixa que teriam de ser pagos se esses mesmos ativos ou ativos
equivalentes fossem adquiridos na data do balanço.

c) Valor realizável (valor de realização ou de liquidação). Os ativos são
mantidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam ser
obtidos pela sua venda em forma ordenada.

d) Valor presente. Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado,
dos fluxos futuros de entradas líquidas de caixa que se espera seja gerado
pelo item no curso normal das operações.

Iudícibus (2010) diz que no âmago de todas as teorias para a mensuração
dos ativos, se encontra a vontade de que a avaliação represente a melhor

quantificação possível dos potenciais de serviços que o ativo apresenta para a
entidade e que para isso existem quatro alternativas para se mensurar o ativo:

1. Custo histórico;

2. Custo histórico corrigido pela variação do poder aquisitivo da moeda;

3. Custo corrente (ou de reposição);

4. Valor de saída (“realizáveis”)

Esses métodos dados por Iudícibus (2010), assim como a nomeada por
Niyama e Silva (2013), são também agrupadas em valores de saída (Valores
Descontados das Entradas Líquidas de Caixa Futuras; Preços Correntes de
Venda; Equivalentes de Caixa; Valores de Liquidação) e valores de entrada
(Custo Histórico; Custos Correntes – valor de mercado, de compra; Custos
Históricos Corrigidos pelas Variações do Poder Aquisitivo Médio Geral
da Moeda; Custo Corrente Corrigido Pelas Variações do Poder Aquisitivo
da Moeda).

Niyama e Silva (2013) dizem que em termos de valores de entrada, são considerados
o custo histo´ rico e o custo corrente/reposic¸a~ o e em termos de valores
de sai´ da, são considerados o valor presente e o valor de liquidac¸a~ o.

4.1.8 Custo histórico

Conforme Niyama e Silva (2013) no custo histo´ rico, os ativos sa~ o mensurados
pelos valores pagos na e´ poca da aquisic¸a~ o. Devem-se incluir todos os pagamentos
necessa´ rios para colocar o ativo em condic¸a~ o de gerar benefi´ cio futuro para
a entidade. O custo histo´ rico e´ a base de avaliac¸a~ o mais comum na preparac¸a~ o
das demonstrac¸o~ es conta´ beis. Existe, inclusive, a falsa impressa~ o de que essa e´
a u´nica base de avaliac¸a~ o adotada pela Contabilidade.

Para Iudícibus, Marion e Faria (2009) custo histórico é o valor original da
transac¸a~ o, isto e´ , quanto custou a` empresa adquirir um determinado ativo ou
quanto custaram os insumos contidos no ativo, se foram fabricados.

Ainda segundo Niyama e Silva (2013), o custo histo´ rico e´ geralmente empregado
na mensurac¸a~ o de estoques, terrenos, pre´ dios, ma´ quinas e equipamentos.
Nesse caso, o valor moneta´ rio do ativo, uma vez registrado, e´ mantido até
ser vendido ou consumido.

Assim como para Iudícibus, Marion e Faria (2009) por definic¸a~ o, Caixa e
Valores a Receber (desde que trazidos ao valor presente) “custam” o que indica
seu valor declarado, pois se trata de Itens Moneta´ rios.

E´ bem verdade que a` s vezes uma entidade pode pagar mais por um ativo do
que o seu valor de mercado usual. Supo~ e-se nessa base de avaliac¸a~ o que a entidade
tentou obter o ativo pelo menor custo possi´ vel.

Entretanto, para Iudícibus, Marion e Faria (2009), quando se adquiri uma
mercadoria, ou um vei´ culo para uso da empresa ou um equipamento, o valor
original ou custo histo´ rico ou custo original e´ o valor pelo qual comprador (empresa)
e vendedor estiveram de acordo.

VANTAGEM

DESVANTAGEM

CUSTO
HISTÓRICO

Essa base de avaliação
possui a ventagem de ser
objetiva, verificável e representar
o valor com que
o ativo foi adquirido. Essas
vantagens resultam do fato
de que o custo histórico
corresponde ao preço da
transação que foi realizada.

A desvantagem do custo histórico é
o fato de que o valor pode deixar de
ter representatividade com o passar
do tempo. Mesmo que não ocorra
mudança nos preços, a expectativa
de futuro benefício econômico pode
se alterar, seja pela redução da vida
útil do ativo, seja por causa das alterações
tecnológicas. Nos ativos de
longo prazo, os problemas do custo
histórico são mais sérios.

Objetividade; representa o
valor mais próximo do valor
econômico noa data da
transaçào, facilita o trabalho
dos auditores. E representa
o sacrifício financeiro
pela sua aquisição,a sert
cotejado com o fluxo da
entrada pela receita.

Perder sua substância econômica,
independentemente das variações do
poder aquisitivo da moeda; e ter sua
avaliação monetária defasada se o
item não for corrigido pelas variações
do poder aquisitivo da moeda entre o
período de incorporação ao ativo e a
data do balanço.

Tabela 4.1 – Vantagem e Desvantagem do Custo Histórico. Fonte: Elaborado pelo autor
com base em Niyama e Silva (2013) e Iudícibus, Marion e Faria (2009).

Lembrando da variante deste método que o é o Custo Histórico Corrigido
que segundo, Iudícibus, Marion e Faria (2009), conserva, basicamente, todas as

propriedades do custo histo´ rico, mas considera que, periodicamente, os custos
histo´ ricos sa~ o corrigidos pela variac¸a~ o do poder aquisitivo me´ dio geral da moeda,
segundo algum i´ ndice geral de prec¸ os, como o I´ndice Geral de Prec¸ os – IGP
da Fundac¸a~ o Getu´lio Vargas – FGV, ou o INPC (I´ndice Nacional de Prec¸ os ao
Consumidor) do IBGE, ou outros i´ ndices gerais que foram ou sa~ o indexadores
oficiais, como a UFIR.

4.1.9 Custo corrente

Conforme Niyama e Silva (2013) no custo corrente, os ativos sa~ o contabilizados
pelo montante pelo qual teriam que ser pagos caso fossem adquiridos no presente.
Representa o esforc¸ o moneta´ rio que a entidade teria que fazer hoje para
obter o ativo existente.

Para Iudícibus (2010) custo histórico e custo corrente são iguais na data da incorporação
de um ativo, porém, a medida que os preços mudam e a tecnologia fica mais
sofisticada, pode haver variações, o custo corrente apresenta, na data da avaliação.

VANTAGEM

DESVANTAGEM

CUSTO
CORRENTE

A principal desvantagem é a perda
de objetividade, apesar dessa
não ser o único ponto negativo.
Merecem ressalvas as dificuldades
associadas à estimativa do valor do
custo, principalmente para aqueles
recursos com defasagem tecnológica.
Um cuidado adicional nessa
base de avaliação é não confundir
os valores dos ativos avaliados
pelo custo corrente com o valor
da entidade, apesar desta forma
de avaliação, em certas situações,
ser uma boa aproximação do valor
justo.

1. Para o usuário e investidor externo
pode aproximar-se razoavelmente
com ajustes, do valor que deveria
pagar para montar uma fábrica
igual (emestado novo) àquele que
está avaliando (se os ativos estiverem
avaliados a custos correntes).

2. Por outro lado, como o custo
corrente representa, hoje, uma
medida do valor de compra dos
ativos, quando amortizamos esses
ativos para despesa, teremos uma
comparação mais adequada entre
valores correntes de uma receita e
despesa.

Tabela 4.2 – Vantagem e Desvantagem do Custo Corrente. Fonte: Elaborado pelo autor
com base em Niyama e Silva (2013) e Iudícibus, Marion e Faria (2009).

Os defensores do custo corrente, segundo Niyama e Silva (2013), argumentam
que o mesmo possui uma grande capacidade informativa.

Ainda segundo os mesmos autores, o custo corrente deve ser obtido sob as
condic¸o~ es atuais de prec¸ o e tecnologia, tomando por base um determinado ni´ vel
de eficie^ncia. Alguns autores distinguem custo corrente do custo de reposic¸a~
o pelo fato de que o custo corrente inclui os avanc¸ os tecnolo´ gicos, enquanto
o custo de reposic¸a~ o e´ meramente o valor atual de uma tecnologia passada.
Considere o exemplo de uma empresa que comprou no passado um microcomputador
de u´ltima gerac¸a~ o por R$ 2.500. O custo atual da configurac¸a~ o e´ hoje de
R$ 800 e um computador de u´ltima gerac¸a~ o pode ser comprado por R$ 2.200.

O custo de reposic¸a~ o e´ de R$ 800 e o custo corrente e´ de R$ 2.200.

Para Iudícibus (2010), o custo corrente apresenta-se como uma das mais
promissoras formas de avaliação geral para ativo.

4.1.10 Valor presente

Conforme Niyama e Silva (2013) o valor presente representa o montante que seria
gerado pela entidade, descontando o fluxo futuro de caixa, no curso normal
das operac¸o~ es. Essa base de avaliac¸a~ o apresenta uma informac¸a~ o u´til para o
usua´ rio da informac¸a~ o, muito embora na~ o seja via´ vel em termos pra´ ticos para
certos tipos de ativos. O ca´ lculo do valor presente de um ativo e´ feito atrave´ s da
seguinte expressa~ o:

Valor Presente = Valor Futuro Ativo / (1+ taxa de desconto) tempo

Sendo assim, ainda conforme Niyama e Silva (2013), o valor presente de um
ativo ira´ depender do valor futuro do ativo que sera´ transformado em caixa, da
taxa de desconto e do peri´ odo de tempo.

Considere uma situac¸a~ o de valores a receber no valor de R$ 10.000 com prazo
me´ dio de 180 dias ou 1/2 do ano. A uma taxa semestral de 20%, o valor presente,
seria de:

R$ 10.000/(1 + 0,2) = R$ 8.333

Se a taxa de desconto for diferente o valor presente também será diferente.

4.1.11 Valor de liquidação

Para Iudícibus (2010), este método presume uma venda forçada, tanto para
clientes normais a preços extremamente reduzidos, como para outras firmas,
bem abaixo do custo e este método deveria ser utilizado apenas quando mercadorias
ou outros ativos se tornarem obsoletos e quando a empresa não espera
continuar o empreendimento em futuro próximo.

Para Niyama e Silva (2013) o valor de liquidac¸a~ o corresponde ao que seria
obtido pela entidade atrave´ s da venda usual do ativo. Essa base de avaliac¸a~ o e´
tambe´ m conhecida como valor realiza´ vel.

Ainda segundo os mesmo autores, nesse caso de venda forc¸ ada, o valor de
liquidac¸a~ o reduz, de forma considera´ vel, o valor reconhecido no ativo. Utilizar
o valor de liquidac¸a~ o significaria reconhecer uma perda com o ativo. Por esse
motivo, o uso dessa base de avaliac¸a~ o esta´ restrita a` quelas situac¸o~ es em que um
ativo perde seu potencial de gerar benefi´ cio, pela obsolesce^ncia ou falta de uso,
ou nas situac¸o~ es em que se espera que o ativo seja descontinuado.

CONEXÃO

Para se aprofundar no tema você pode acessar o Link da notícia “Petrobras fará avaliação
precisa de seus ativos”:

http://www.investimentosenoticias.com.br/noticias/negocios/petrobras-fara-avaliacaopr
ecisa-de-seus-ativos

4.2 O Passivo e sua mensuração

Iudícibus (2010) trata Passivo como sinônimo de Exigibilidades e afirma que o
principal problema do passivo não reside em sua mensuração, mas em quando
reconhece-lo e registrá-lo.

Iudícibus, Marion e Faria (2009) afirmam que uma caracteri´ stica essencial
de uma exigibilidade e´ que a empresa tem obrigac¸ ões no momento da avaliac¸a~
o e essas obrigac¸o~ es podem ser legalmente executa´ veis como conseque^ncia
de um contrato restritivo (obrigato´ rio) ou algum requisito estatuta´ rio ou legal.

Para Niyama e Silva (2013) complementam dizendo que o volume de
Passivos recursos pode indicar se uma empresa e´ via´ vel financeiramente ou
na~ o verificando se a utilizac¸a~ o de um volume excessivo de passivo na~ o estaria
comprometendo a sau´de financeira da entidade.

Por este motivo, quando se pensa no risco de uma entidade, imediatamente buscamos
analisar e comparar o seu passivo com outros componentes das demonstrac¸o~ es
financeiras. (NIYAMA e SILVA, 2013)

A composição do Ativo, após o advento das novas normas de contabilidade
pode ser exemplificado da seguinte forma:

PASSIVO

PASSIVO CIRCULANTE

Fornecedores

Duplicatas a pagar

Obrigações trabalhistas

Empréstimos e financiamentos (CP)

Obrigações tributárias

Provisões e encargos das provisões

Outras Obrigações

Dividendos a pagar

PASSIVO NÃO CIRCULANTE

Adiantamento de Sócios

Adiantamento de Acionistas

Empréstimos de Coligadas

Empréstimos de Controladas

Exigíveis a Longo Prazo

Fonte: Elaborado pelo autor.

4.2.2 Condição de ser uma obrigação atual da entidade

Esta condição está relacionada a questão de a empresa ainda manter uma
obrigação em momento presente, ou seja, se ela já quitou a dívida, como dito
em Niyama e Silva (2013), esta não pode constar no balanço como um passivo,
pois na~ o e´ uma obrigac¸a~ o atual, uma das condic¸o~ es necessa´ rias para termos
um passivo.

A característica essencial desta condição é então que para a existência de
passivo é a entidade deve possuir uma obrigação atual e que ainda não foi
saldada.

“Uma característica essencial para a existência de passivo é que a entidade
tenha uma obrigação presente”. (CPC-00, 2012)

Essas obrigações surgem de práticas rotineiras, usuais, comuns, do negócio
da entidade, podendo ser legalmente exigíveis por contrato ou exigências
estatutárias.

Encontra-se no CPC-00 (2012) que as obrigações podem ser legalmente
exigíveis em consequência de contrato ou de exigências estatutárias. Esse é
normalmente o caso, por exemplo, das contas a pagar por bens e serviços recebidos.
Entretanto, obrigações surgem também de práticas usuais do negócio,
de usos e costumes e do desejo de manter boas relações comerciais ou agir de
maneira equitativa. Desse modo, se, por exemplo, a entidade que decida, por
questão de política mercadológica ou de imagem, retificar defeitos em seus
produtos, mesmo quando tais defeitos tenham se tornado conhecidos depois
da expiração do período da garantia, as importâncias que espera gastar com os
produtos já vendidos constituem passivos.

Sendo assim, conforme pode ser encontrado no CPC-00 (2012) e reafirmado
por Iudícibus, Marion e Faria (2009), e´ necessa´ rio fazer uma distinc¸a~ o entre
obrigac¸a~ o presente e comprometimento futuro.

Por exemplo, a decisa~ o, pela empresa, de adquirir ativos no futuro na~ o faz com que,
surja uma exigibilidade agora. Uma exigibilidade, usualmente, somente ira´ surgir
quando o ativo for entregue ou houver reduc¸a~ o do Patrimo^ nio Li´ quido (por despesa
reconhecida ou tomada de decisa~ o de distribuir resultado, por exemplo). (IUDÍCIBUS,
MARION E FARIA, 2009)

“A decisão da administração de uma entidade para adquirir ativos no futuro
não dá origem, por si só, a uma obrigação presente. A obrigação normalmente
surge somente quando um ativo é entregue ou a entidade ingressa em acordo
irrevogável para adquirir o ativo”. (CPC-00, 2012)

Vale destacar que o passivo (exigibilidade) será considerado nas demonstrações
quando o ativo for entregue ou houver redução do Patrimônio Líquido, no
momento presente.

4.2.3 Condição de ser resultado de eventos passados

Pelo CPC-00 (2012) passivos resultam de transações ou outros eventos passados.
Assim, por exemplo, a aquisição de bens e o uso de serviços dão origem
a contas a pagar (a não ser que pagos adiantadamente ou na entrega) e o recebimento
de empréstimo bancário resulta na obrigação de honrá-lo no vencimento.
A entidade também pode ter a necessidade de reconhecer como passivo
os futuros abatimentos baseados no volume das compras anuais dos clientes.
Nesse caso, a venda de bens no passado é a transação que dá origem ao passivo.

Conforme Iudícibus, Marion e Faria (2009), exemplificando a condição do
apssivo ser originário de um evento, uma transação passada citam a aquisic¸a~ o
de bens e o uso de servic¸ os que fariam surgir contas ou duplicatas a pagar (a
na~ o ser que tenham sido pagos antecipadamente ou por ocasia~ o da entrega) e o
recebimento de um empre´ stimo banca´ rio que resulta em obrigac¸a~ o de honrar
o compromisso assumido (principal e juros).

Niyama e Silva (2013) exemplificam esta condição no caso de uma entidade
que pretenda captar um empre´ stimo numa instituic¸a~ o financeira, suponha
que a entidade faça o cadastro, preencha os formula´ rios adequados e tenha o
cre´ dito solicitado aprovado pela instituic¸a~ o financeira. Mas, apesar de todos os
tra^ mites ja´ cumpridos e do desejo dos administradores na captac¸a~ o do empre´ stimo,
o empréstimo ainda na~ o pode ser considerado um passivo porque a rigor
o empre´ stimo ainda na~ o foi assinado, inexistindo um evento passado, no caso
a assinatura do empre´ stimo.

Niyama e Silva (2013) atentam para o problema de determinar, em algumas
situações, se um evento ja´ ocorreu no passado dificultando o enquadramento
de certos eventos como passivo. Por exemplo no caso “do contrato em que a
entidade se compromete a adquirir quantidades fixas de mercadorias de um

fornecedor por um prec¸ o previamente definido. Nesse caso, a assinatura do
contrato criaria, por parte da entidade, um passivo? ”

Neste ponto os autores retornam o destaque para a Estrutura Conceitual do
CPC quando este destaca a necessidade de distinguir uma obrigac¸a~ o presente
de um compromisso futuro, pois um passivo surge quando existe uma obrigac¸a~
o irrevoga´ vel na qual o na~ o cumprimento da obrigac¸a~ o pode causar uma penalidade
significativa.

4.2.4 A liquidac¸a~ o implicara´ num desembolso de benefi´ cios
econo^ micos para esta entidade.

Ainda conforme os mesmos autores e como explícito pelo Comitê de Pronunciamentos
Contábeis (CPC-00), a “liquidac¸a~ o ou pagamento de uma exigibilidade,
usualmente, envolve o fato de a entidade entregar recursos que te^m em seu
bojo benefi´ cios econo^ micos a fim de satisfazer o direito da outra contratante”.

“A liquidação de uma obrigação presente geralmente implica a utilização,
pela entidade, de recursos incorporados de benefícios econômicos a fim de satisfazer
a demanda da outra parte”. (CPC-00, 2012)

Esta liquidac¸a~ o da di´ vida pode ocorrer de diversas formas, por exemplo, por:

a) pagamento em dinheiro;

b) transfere^ncia de outros ativos;

c) execuc¸a~ o de servic¸ os;

d) substituic¸a~ o daquela exigibilidade por outra; e

e) conversa~ o da exigibilidade em capital ou outro item do Patrimo^ nio
Li´ quido. (CPC-00, 2012).

Porém, a obrigação pode também ser extinta por outros meios, tais como
pela renúncia do credor ou pela perda dos seus direitos.

Fica claro então a necessidade de que a empresa sacrifique parte de seus ativos
para saldar uma dívida, exigibilidade, obrigação. Quando isso for necessário,
juntamente com as outras condições também satisfeitas, tem se então a figura
do Passivo que deverá ser classificado como Circulante ou Não Circulante,
conforme seu tempo de exigibilidade, do lado direito do Balanço Patrimonial.

4.2.5 Reconhecimento do passivo

Conforme o CPC-00 (2012) o passivo deve ser reconhecido quando for provável
que uma saída de recursos detentores de benefícios econômicos seja exigida
em liquidação de obrigação presente e o valor pelo qual essa liquidação se dará
puder ser mensurado com confiabilidade.

Reconhecimento do Passivo quer dizer poder incorporá-lo nas demonstrações
contábeis, especificamente no Balanço Patrimonial, e para isso ele precisa
além de satisfazer a definição de Passivo dada pelo CPC, satisfazer as três condições,
também precisa ser mensurado com confiabilidade

O CPC ainda traz a seguinte declaração de que um passivo deve ser reconhecido
no balanço patrimonial quando for provável que uma saída de recursos
detentores de benefícios econômicos seja exigida em liquidação de obrigação
presente e o valor pelo qual essa liquidação se dará puder ser mensurado com
confiabilidade. Na prática, as obrigações originadas de contratos ainda não integralmente
cumpridos de modo proporcional – proportionately unperformed
(por exemplo, passivos decorrentes de pedidos de compra de produtos e mercadorias
ainda não recebidos) – não são geralmente reconhecidas como passivos
nas demonstrações contábeis. Contudo, tais obrigações podem enquadrar-se
na definição de passivos caso sejam atendidos os critérios de reconhecimento
nas circunstâncias específicas, e podem qualificar-se para reconhecimento.
Nesses casos, o reconhecimento dos passivos exige o reconhecimento dos correspondentes
ativos ou despesas.

CURIOSIDADE

A crescente preocupação com o meio ambiente tem direcionado estudos acadêmicos e,
também, abrindo portas para um mercado de trabalho de Avaliação de Passivos Ambientais.
Para saber mais acesse os links abaixo:

http://www.meiofiltrante.com.br/materias_ver.asp?action=detalhe&id=15

http://www.infomoney.com.br/mercados/acoes-e-indices/noticia/3754071/registroativos-
passivos-reduzira-volatilidade-distribuidoras-energia

4.2.6 Mensuração do Passivo

Conforme o CPC-00 (2012) um número variado de bases de mensuração é empregado
em diferentes graus e em variadas combinações nas demonstrações
contábeis. Essas bases incluem o que segue:

a) Custo histórico. Os passivos são registrados pelos montantes dos recursos
recebidos em troca da obrigação ou, em algumas circunstâncias (como,
por exemplo, imposto de renda), pelos montantes em caixa ou equivalentes
de caixa se espera serão necessários para liquidar o passivo no curso normal
das operações.

b) Custo corrente. Os passivos são reconhecidos pelos montantes em caixa
ou equivalentes de caixa, não descontados, que se espera seriam necessários
para liquidar a obrigação na data do balanço.

c) Valor realizável (valor de realização ou de liquidação). Os passivos são
mantidos pelos seus montantes de liquidação, isto é, pelos montantes em caixa
ou equivalentes de caixa, não descontados, que se espera serão pagos para
liquidar as correspondentes obrigações no curso normal das operações.

d) Valor presente. Os passivos são mantidos pelo valor presente, descontado,
dos fluxos futuros de saídas líquidas de caixa que se espera serão necessários
para liquidar o passivo no curso normal das operações.

Conforme Iudícibus (2010),

As exigibilidades monetárias, o valor de balanço deveria ser determinado pelo valor
presente dos montantes a serem pagos no futuro. Entretanto, no que se refere às
exigibilidades de curto prazo, se o montante do desconto não for relevante, poderiam
ser deixadas pelo valor nominal. É preciso notar, todavia, que, se pudermos pagar as exigibilidades
antecipadamente ou na data do vencimento, com desconto, o valor presente
da alternativa de menor valor deverá ser o valor corrente das exigibilidades. No caso de
exigibilidades de longo prazo, o valor do desconto é normalmente relevante e, a rigor, o
valor presente de tais vencimentos futuros deveria ser calculado. (IUDÍCIBUS, 2010)

Para Niyama e Silva (2013) “a mensurac¸a~ o do passivo deveria ser feita pelo
valor presente do fluxo de caixa futuro. Entretanto, geralmente o passivo e´ reconhecido
pelo valor de face da obrigac¸a~ o”.

Niyama e Silva (2013) dizem que o fato de a mensuração do Passivo ser feita
pelo valor de face se dá provavelmente por três fatores:

a) muitos passivos possuem uma data de liquidac¸a~ o muito pro´ xima a` data
do encerramento do exerci´ cio social. Nesse caso, a utilizac¸a~ o do valor presente
na~ o apresentaria uma diferenciac¸a~ o significativa do valor de face, principalmente
quando a taxa de desconto e´ reduzida;

b) para na~ o se utilizar o valor presente do fluxo de caixa futuro decorre das
dificuldades que sa~ o somadas ao processo de mensurac¸a~ o. A primeira das dificuldades
de ca´ lculo refere-se a` taxa de desconto que deve ser utilizada. Nesse
sentido, pode-se optar por uma taxa de juros da economia ou pela pro´ pria taxa
da obrigac¸a~ o. Outro problema surge quando o passivo na~ o possui data certa
para liquidac¸a~ o, o que aumenta a incerteza do valor obtido, como e´ o caso de
uma obrigac¸a~ o decorrente de um processo judicial. A entidade ja´ perdeu na
justic¸ a a causa e sabe o valor que devera´ pagar, mas o pagamento esta´ condicionado
a` publicac¸a~ o da sentenc¸ a. Nessa situac¸a~ o, na~ o e´ possi´ vel determinar
precisamente a data futura quando a entidade deve liquidar a obrigac¸a~ o; e

c) para na~ o se usar o valor presente do fluxo de caixa futuro esta´ associada
ao conservadorismo. Ao adotar o valor presente, o montante das obrigac¸o~ es
apresentado no Balanc¸ o Patrimonial de uma entidade e´ menor do que o que
seria apresentado quando se utiliza o valor de face.

Ou seja, ainda por se procurar um conservadorismo e pela maior confiabilidade,
as entidades tendem a usar mais o valor de face de uma exigibilidade,
dívida, obrigação e reconhece-la no Balanço Patrimonial do que se arriscar a estimar,
por meio de descontos de fluxos de caixa, o valor presente dos Passivos,
devido à dificuldade de se encontrar uma taxa adequada para se realizar o desconto
ou determinar com confiabilidade.

4.3 Patrimônio Líquido

As definições do Patrimônio Líquido utilizadas por Marion (2009), Iudícibus,
Marion e Faria (2009) e Iudícibus e Martins (2010) são consonantes a definição
dada pelo CPC-00 (2012), dizendo que Patrimônio Líquido é o resultado da diferença
entre o valor do Ativo e do Passivo em determinado momento. Ou seja,
é a parte que sobra do patrimônio para a pessoa ou empresa e “dessa forma, a

rigor, na~ o se tem uma definic¸a~ o, mas sim uma expressa~ o alge´ brica” (Niyama e
Silva, 2013).

“Patrimônio Líquido é o interesse residual dos ativos da entidade depois de
deduzidos todos os seus passivos”. (CPC-00, 2012)

Patrimônio Líquido=Bens+Direitos (-) Obrigações

Ou

Patrimônio Líquido=Ativo (–) Passivos

Sendo assim, basicamente, o montante pelo qual o patrimônio líquido
é apresentado no balanço patrimonial depende da mensuração dos ativos
e passivos.

Iudícibus (2010) diz que apesar do Patrimônio Líquido em uma avaliação
global poder ser mensurado por diferença entre Ativo e Passivo, contém elementos
que caracterizam interesses residuais em casos de liquidação, interesses
em participar em distribuições de dividendos, e direitos de participação no
patrimônio líquido de uma entidade em continuidade, no sentido de possível
alienação de sua participação ou de aumento de tal participação.

Portanto, a correta caracterização e classificações dos elementos do
Patrimônio Líquido auxiliam os usuários contábeis, tomadores de decisão, a
avaliarem a tendência da entidade e sua política de distribuição de resultados.

Niyama e Silva (2013) trazem que além de tratar sobre as definições sobre o
patrimo^ nio li´ quido, existem questo~ es sobre a teoria do patrimo^ nio li´ quido que
são adotadas para elaborar as demonstrac¸o~ es conta´ beis no que diz respeito aos
elementos do Patrimônio Líquido.

As teorias do patrimo^ nio li´ quido influenciam os procedimentos conta´ beis, sendo uma
refere^ ncia para a apresentac¸a~ o das demonstrac¸o~ es financeiras. Isso ocorre devido ao
fato de que cada teoria interpreta a posic¸a~ o econo^ mica de uma entidade de maneira
diferente, interferindo na sua evidenciac¸a~ o. (NIYAMA e SILVA (2013)

Iudícibus (2010) ainda diz que, citanto Kenneth Most em sua publicação
Account Theory de 1977, o fato de se olhar para o Patrimônio Líquido como

uma diferença entre ativo e passivo é consequência da abordagem prevalecente
do balanço, que seria a da Teoria do Proprietário e que a consideração do
Patrimônio Líquido como resultado dessa diferença não pode dinamicamente
ter muita eficácia, pois, quando os ativos são introduzidos dentro da empresa,
o valor do capital é determinado em relação a tais bens ou direitos. Entretanto,
logo em seguida, esta relação se desfaz, de forma que um passivo (no sentido
geral de recursos) pode continuar a existir muito após o ativo que representava
ter sido utilizado, vendido ou baixado por perda. Mais especificamente, os direitos
legais que se ligam ao Patrimônio Líquido continuam existindo até que a
firma seja extinta por algum procedimento de lei.

Niyama e Silva (2013) relatam que no desenvolvimento histo´ rico da
Contabilidade, prevalecia a denominada teoria do proprieta´ rio e que a sua contraposic¸a~
o, a Teoria da Entidade, somente surgiu no final do se´ culo XIX e ini´ cio
do se´ culo XX, com a popularizac¸a~ o do mercado aciona´ rio e das demonstrac¸o~ es
conta´ beis para o usua´ rio externo.

4.3.1 Teorias

Niyama e Siva (2013) dizem que a discussa~ o sobre as teorias do patrimo^ nio li´ quido
apresenta como pressuposto impli´ cito a necessidade de optar por uma
das delas e que isso garantiria uma consiste^ncia na apresentac¸a~ o das demonstrac¸o~
es conta´ beis.

Para Iudícibus (2010) a Teoria do Proprieta´ rio é aplica´ vel principalmente
nas sociedades de menor vulto, mas teoricamente, tambe´ m aplica´ vel em grandes
empresas, desde que haja um quotista absolutamente predominante e
pela Teoria da Entidade, o patrimo^ nio dos acionistas ou quotistas, pessoas fi´ sicas
ou juri´ dicas, na~ o se confunde com o patrimo^ nio li´ quido da entidade, na
continuidade.

Os autores Niyama e Silva (2013), Iudícibus (2010) e Borges, Araújo e
Vendramin Jr. (2014) ainda relacionam outras teorias do Patrimônio Líquido
como a Teoria dos Fundos, Teoria do Comando (ou Comandante) e Teoria
do Empreendimento e Teoria do Acionista Ordinário (do Interesse/Direitos
Residuais), que também serão tratados em tópicos posteriores.

4.3.2 Teoria do proprietário

Iudícibus (2010) e Niyama e Silva (2013) corroboram ao dizerem que a teoria do
proprieta´ rio foca a atenc¸a~ o na figura do proprieta´ rio, sendo este o referencial
dos conceitos e procedimentos conta´ beis (das regras) utilizados.

Ou seja, ao se falar dos procedimentos (regras), trata-se dos conceitos de
débito e crédito e apuração do resultado da entidade, particularmente demonstrada
nas Demonstrações do Resultado do Exercício, sendo então o proprietário
o foco dos conceitos e procedimentos contábeis.

Niyama e Silva (2013) e Varandas, Villa e Colauto (2012) reforçam esta colocação
dizendo que dentro da visa~ o de que a Contabilidade foca seu centro no
proprieta´ rio, essa teoria considera que as receitas e as despesas representam
aumento da riqueza do dono, para o caso da receita, ou reduc¸a~ o da sua riqueza,
para as despesas. A finalidade de somar receitas e deduzir as despesas e´ , pois,
determinar o lucro do dono. Esta teoria prevê que os lucros líquidos, obtidos
depois de descontadas as despesas das receitas originadas, seriam de posse dos
proprietários e que os ativos são direitos dos proprietários e os passivos suas
obrigações.

O proprietário, então, é o centro das atenções da contabilidade.

Assim, o lucro líquido, diferença entre receitas e despesas, é adicionado diretamente
ao proprietário. (IUDÍCIBUS, 2010).

A equac¸a~ o conta´ bil então, sob a o´ tica da teoria do proprieta´ rio, e´ dada por:

Patrimônio Líquido=Ativo (–) Passivos

Niyama e Silva (2013) e Iudícibus (2010) também corroboram que na teoria
do proprieta´ rio, o dividendo e´ distribuic¸a~ o de resultado, e na~ o despesa, enquanto
os juros devem ser considerados como despesas financeiras, sendo redutoras
do resultado de cada peri´ odo.

Outra consequência da Teoria do Proprietário está relacionada sobre a
questão dos tributos incidentes nos resultados da empresa.

A tributac¸a~ o do lucro atrave´ s do Imposto de Renda e´ considerada, nesta teoria, uma
imposic¸a~ o fiscal sobre o resultado residual do dono. Desse modo, quando a Receita
Federal decide tambe´ m tributar os dividendos que sa~ o distribui´ dos, existiria uma dupla
tributac¸a~ o sobre o mesmo fato gerador: o resultado do proprieta´ rio. Em si´ ntese, a aceitac¸a~
o da teoria do proprieta´ rio para fins fiscais significa que os dividendos na~ o devem ser
tributados quando de sua declarac¸a~ o ou pagamento. (NIYAMA e SIVA, 2013)

Nesta questão, segundo ABE (2007), pode-se fazer um parêntese a respeito
do sistema de integração da tributação de pessoas físicas e pessoas jurídicas no
Brasil. As pessoas jurídicas são tributas por meio do lucro real, presumido, arbitrado
ou pelo Simples. Ou seja, toda renda obtida pela pessoa jurídica sofre a
incidência da tributação e isto não é diferente da pessoa física, que normalmente
é tributada pelos seus salários recebidos, ganhos de capital auferidos e todos
os outros tipos de rendimentos que devem ser informados à Receita Federal.

Entretanto, a partir de 1995, por força do artigo 10 da Lei 9.249, os lucros e
dividendos, exceto quando pagos na forma de juros sobre capital próprio, não
estão sujeitos à tributação na fonte, tampouco integram a base de cálculo do
imposto sobre a renda do beneficiário.

Niyama e Silva finalizam dizendo que a teoria do proprietário se refere a
uma visão de Contabilidade desenvolvida no momento em que a economia era
composta por pequenos negócios, tornando-se inadequada com o advento da
grande corporação. E´ nesse contexto que surge a teoria da entidade.

CURIOSIDADE

Veja 20 empresas que valiam menos que seu Patrimônio Líquido em 2013 acessando o link:

http://exame.abril.com.br/mercados/noticias/as-20-empresas-que-custam-menosdo-
que-valem-na-bovespa

4.3.3 Teoria da entidade

Antes de tudo, para a esclarecimento da Teoria da Entidade, é preciso resgatar
que a Entidade tem uma vida distinta das atividades e dos interesses pessoais
dos proprietários de parcelas de seu capital a entidade tem personalidade
própria.

Varandas, Villa e Colauto (2012) também afirmam que os fundadores e proprietários
não são necessariamente identificados com a existência da empresa.
Essa relação encontra apoio legal e institucional na sociedade por ações, mas
também é encontrada em outras formas de organização de empresas.

Tanto que o lucro li´ quido em si, apurado ao final de um exerci´ cio, na~ o pode, sumariamente,
ser distribui´ do todo aos acionistas, sendo necessa´ ria uma decisa~ o de assembleia,
para faze^ -lo, e apo´ s as reservas legais e estatuta´ rias terem sido acantonadas.
(IUDÍCIBUS, 2010)

Ainda conforme Iudícíbus (2010) O Patrimo^ nio Li´ quido, em si, na continuidade,
pertence a` entidade. O pro´ prio acionista na~ o pode, a qualquer momento,
retirar-se da sociedade, levando sua parcela de patrimo^ nio, havendo prazos e
regras para isso acontecer.

Conforme Niyama e Silva (2013) o patrimo^ nio li´ quido deixa, enta~ o, de ser
considerado o centro da Contabilidade para ser mais uma fonte de recursos
para o ativo; e, em linhas gerais, essa teoria prega que o centro de interesse da
Contabilidade deve ser a entidade; a visa~ o e´ , pois, a de que a entidade deve ser
representada pela igualdade entre o ativo e as obrigac¸o~ es:

Ativo=Obrigações+Patrimônio Líquido

Ou

Ativo=Passivo

Conforme Kam (1986, apud Abe, 2007) um fator decorrente da mudança de
paradigma da Teoria do Proprietário para a Teoria da Entidade é o abandono
da ideia de Patrimônio Líquido, pois a equação deve ser vista como ATIVO =
EQUIDADES na medida que os ativos pertencem à sociedade e que os passivos,
tanto para os terceiros quanto para os acionistas, são obrigações da firma, e não
dos proprietários.

Para Niyama e Silva (2013) ao contra´ rio da teoria do proprieta´ rio, a teoria
da entidade considera os juros de um empre´ stimo como sendo distribuic¸a~ o do
capital. Sob essa o´ tica, a demonstrac¸a~ o do resultado deveria focar o lucro operacional,
que corresponderia ao resultado da entidade, sendo qualquer lucro
obtido considerado como da entidade, até ser distribui´ do como dividendo.

Segundo Iudícibus, Marion e Faria (2009) provavelmente, embora todas as
teorias tenham sua importa^ ncia e aplicac¸o~ es parciais, a Teoria da Entidade e´ a
que mais influencia o desenvolvimento da Contabilidade de nos dias de hoje.

Finalizando com Niyama e Silva (2013) é importante destacar que a teoria da
entidade vai além do princípio da entidade, referente a` separação dos negócios
desta em relação aos negócios do proprietário, pois se um proprietário mantém
sua conta bancária separada da conta da empresa isso não significa que o mesmo
terá a visão da teoria da entidade.

A teoria da entidade foi, portanto, ainda conforme os mesmos autores, proposta
para refletir a realidade econômica e não os aspectos legais. Neste sentido,
o lucro passa a ser, nesta teoria, uma medida de eficiência gerencial, podendo
ser um indicativo dos lucros futuros.

TEORIA DO
PRORIETÁRIO

TEORIA DA ENTIDADE

Expressão Algébrica

Patrimônio Líquido = Ativo
– Passivo

Ativo = Obrigações

Centro de Interesse

Proprietário

Entidade

Passivo

Obrigações do Proprietário

Obrigações da Entidade

Separação do Passivo
e do Patrimônio
Líquido

Importante para determinar
o valor do patrimônio líquido

Pouco relevante, pois são
ambos fontes de recursos
para a entidade

Receitas

Aumento da riqueza do
dono

Aumento da riqueza da
entidade

Despesas

Redução da riqueza do
dono

Redução da riqueza da
entidade

TEORIA DO
PRORIETÁRIO

TEORIA DA ENTIDADE

Juros

Representa despesas

Constitui distribuição do
resultado

Lucro

Lucro Líquido

Lucro Operacional

Tipo de Empresa

Pequena empresa onde o
capital não está segregado
da administração

Grande empresa onde a
adminstração está separada
do capital

Taxa de Dividendos

Bitributação

Tributação do resultado
que será distribuído
a uma das fontes de
financiamento

Início

Primórdios do método
das partidas dobradas (ou
antes disso)

Final do século XIX e
início do século XX

Autor
Representativo

Paccioli

Paton

Índice Representativo
de Preços

Preço ao Consumidor

Índice Geral de Preços ou
do Setor

Demosntração
Contábil

Balanço

Demonstração do
Resultado

Tabela 4.3 – Diferenças entre a teoria do Proprietário e da Entidade. Fonte: Niyama e Silva
(2013).

CONEXÃO

Petrobras valia apenas um terço do seu patrimônio líquido no final de 2014.

http://www.implicante.org/noticias/petrobras-vale-apenas-um-terco-doseu
-patrimonio-liquido/

4.3.4 Teoria dos fundos

Varandas, Villa e Colauto (2012) dizem que a Teoria dos Fundos trata a empresa
como uma unidade operacional, orientada para atividades, como base
da contabilidade.

Conforme Iudícibus (2010) e Iudícibus, Marion e Faria (2009) segundo essa
teoria, o Ativo e´ o somatório das aplicações que foi possível fazer pela utilização
dos recursos provindos de terceiros e de capitais pro´ prios. Assim, a representação
da equac¸a~ o patrimonial, segundo essa teoria e´ :

Aplicações=Recursos ou Usos=Fontes

Ou Conforme Silva (2007):

Ativo=Restrições ao Fundo

A contabilidade por fundo, conforme Silva (2007), foi desenvolvida para responder
as necessidades dos governantes no uso dos recursos públicos. Se um
município recebe recursos de um fundo especial para realização de um determinado
serviço ou cumprimento de um objetivo, as normas de aplicação dos
recursos estão determinadas pela legislação. Este fundo não faz parte da estrutura
administrativa e deverá ter uma contabilidade própria, com regras específicas
de controle e prestação de contas.

Tal teoria e´ de particular interesse para as entidades governamentais, mas,
também e´ importante para entender melhor, nas entidades privadas, como foram
aplicados os fundos e de onde foram obtidos.

Segundo Niyama e Silva (2013) esta teoria foi proposta por William Vatter, e
diz que a base da Contabilidade deixa de ser o proprieta´ rio ou a entidade, para

considerar um grupo de ativos e suas obrigac¸o~ es relacionadas. Por essa raza~ o,
esta teoria e´ centrada no ativo, uma vez que esta´ focada na gesta~ o e no uso apropriado
dos ativos. Um fundo e´ , pois, considerado um grupo homoge^neo dentro
da organizac¸a~ o, que possui obrigac¸o~ es que lhe sa~ o especi´ ficas. Essas obrigac¸o~
es, por sua vez, podem ser com terceiros (passivo) ou com o capital pro´ prio.

Ainda segundo Niyama e Silva (2013), em certas situac¸o~ es, a teoria do fundo
implica na existe^ncia de contabilidade separada para cada um dos fundos
existentes na entidade. Assim, pelas caracteri´ sticas dessa teoria, seu uso tem
sido considerado mais apropriado para os setores governamentais e para as
entidades sem fins lucrativos, organizac¸o~ es em que e´ comum a existe^ncia de
recursos captados com finalidade especi´ fica, cuja aplicac¸a~ o pode estar sujeita
a uma se´ rie de regras.

Entretanto, a teoria do fundo e´ tambe´ m importante para organizac¸o~ es com fins
lucrativos, como em situac¸o~ es de fale^ ncia ou de contabilidade divisional. Recentemente,
a aplicac¸a~ o da teoria do fundo em entidades sem fins lucrativos tem sido
substitui´ da pela classificac¸a~ o dos ativos sem restric¸o~ es, temporariamente restritos e
permanentemente restritos. Exemplo cla´ ssico dessa teoria e´ a prestac¸a~ o de contas de
condomi´ nios, que evidencia a origem de recursos (dos condo^ minos) e sua aplicac¸a~ o
(funciona´ rios, energia ele´ trica etc.). (NIYAMA e SILVA, 2013)

Para Silva (2007) talvez a principal seja a dificuldade, ou até mesmo a impossibilidade,
de obter informações mais gerenciais a partir da teoria do fundo.
Em especial, informações sobre custo de um serviço.

Para Iudícibus (2010) esta teoria, pelas aplicações financeiras que pode ter,
é sem dúvida a que representa maior atração.

4.3.5 Teoria do comando (ou comandante)

Segundo Iudícibus (2010), Niyama e Silva (2013) e Iudícibus, Marion e Faria
(2009), essa teoria foi proposta por Goldberg, seria uma espe´ cie de visualizac¸a~ o
do conjunto patrimonial de uma entidade de grandes proporc¸o~ es por parte de
sua administrac¸a~ o profissional.

Conforme os autores, segundo esta teoria, os administradores te^m possibilidade
de comando somente sobre aquela parcela do patrimo^ nio que pode
ser movimentada por meio de uma simples orientac¸a~ o da administrac¸a~ o profissional,
sem precisar de autorizac¸a~ o expressa dos acionistas ou do conselho
de administrac¸a~ o.

Ainda, conforme Niyama e Silva (2010), a teoria defende que a Contabilidade,
mesmo a financeira, deve estar voltada para o gestor. Essa teoria, no entanto,
apresenta alguns problemas substanciais que sa~ o difi´ ceis de serem solucionados,
pois, os administradores exercem uma influe^ncia substancial sobre a
Contabilidade. Assim, a aceitac¸a~ o da teoria do comandante exacerbaria o impacto
do gestor, tornando-a enviesada.

Para Abe (2007) na Teoria do Comando, o foco é direcionado para a função
do controle, que tem uma característica econômica de poder, e somente pode
ser exercida por pessoas que tenham o poder de decidir sobre o uso dos recursos.
Na visão de Goldberg, a noção de comando permitiria entender de uma
forma melhor os propósitos e funções da contabilidade.

4.3.6 Teoria do empreendimento

Niyama e Silva (2013) dizem que a teoria foi proposta a partir da visa~ o da organizac¸a~
o como um ente social que exerce influe^ncia sobre va´ rios setores da sociedade,
considera que a Contabilidade deve estar voltada para outros usua´ rios,
como: empregados, governo, entidades reguladoras e pu´blico em geral. Essa
teoria tem sido utilizada para justificar a publicac¸a~ o da demonstrac¸a~ o do valor
adicionado e do balanc¸ o social por parte das empresas, tendo em vista a necessidade
e justificar as ac¸o~ es sociais da entidade. Assim, a teoria do empreendimento
possui uma visa~ o diferente de resultado, considerando juros, dividendos
e sala´ rios como sendo sua distribuic¸a~ o.

Segundo Iudícibus (2010) a teoria do empreendimento é uma extensão do
conceito da teoria da entidade, no sentido de que a sociedade é uma instituição
social mantida para benefício de muitos grupos interessados.

O autor complementa dizendo que esta teoria é uma extensão “social” da
teoria da entidade que, portanto, magnifica os defeitos (e as virtudes) que esta
possa ter.

TEORIA DO
PROPRIETÁRIO

TEORIA DA
ENTIDADE

TEORIA DO FUNDO

TEORIA DO
EMPREEMDIMENTO

CENTRADO

Proprietário

Entidade

Fundo

Sociedade

EQUAÇÃO

Patrimôonio
Líquido = Ativo –
Passivo

Ativo =
Obrigações

Ativo = Restrições
ao Ativo

DEMONS-

TRAÇÃO CONTÁBIL

Balanço

Demonstração
do Resultado

Fontes e usos
de fundos

Valor Adicionado
e Balanço
Social

TIPO DE
ORGANIZAÇÃO

Pequena e média
empresas

Grande
empresa

Governo e
entidades sem
fins lucrativos

Entidade com
impacto na
sociedade

Tabela 4.4 – Diferença entre as diversas Teorias do Patrimônio. Fonte: Niyama e Silva (2013).
4.3.7 Teoria do acionista ordinário (dos interesses/direitos
residuais)

Esta teoria, conforme Iudícibus (2010), tem grande aplicabilidade nas decisões
de caráter financeiro, principalmente nas decisões sobre otimização de mistura
de recursos no passivo e todos os investimentos em uma sociedade por ações,
exceto os acionistas ordinários, são considerados como outsiders, sendo esta
uma teoria intermediária entre a Teoria do Patrimônio e a Teoria da Entidade.

Conforme Borges, Araújo e Vendramin Jr. (2014) e Iudícibus (2010), a equação
patrimonial para essa teoria seria:

Ativos-Passivos específicos=Interesse Residual (dos acionnistas)

O objetivo principal desta abordagem seria fornecer melhor informação para
o acionista ordinário. De certa forma, esta teoria é de utilidade para a área de administração
financeira. Apresenta definidas vantagens de representação e conceituação,
considerando os acionistas preferenciais como “de fora” (outsiders).

Na verdade, os pagamentos a tais acionistas seriam equivalentes a despesas. Embora
seja viável, para efeitos de evidenciação de cálculo de alavancagem e para as alternativas
financeiras, não pode ser totalmente aceita pela Contabilidade, pois é bastante

forte afirmar que o acionista preferencial é, em tudo e por tudo, semelhante a um emprestador
de dinheiro. Seus direitos e obrigações são semelhantes, é verdade, mas
ainda assim o acionista preferencial é possuidor de um título de propriedade, mais que
de crédito. (BORGES, ARAÚJO e VENDRAMIN JR., 2014)

4.3.8 Composição

A Lei 11.638/07 alterou a Lei 6.404/76 modificando as contas que compõe o Patrimônio
Líquido criando a Conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial, Ações
em Tesouraria e eliminando s conta de Lucros Acumulados, tornando-a uma
conta transitória onde seu resultado deve ser distribuído para contas de Reservas
de Lucros, porém, manteve somente a conta de Prejuízos Acumulados e
também eliminou a conta de Reservas de Reavaliação.

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Capital Social

Capital Subscrito

Capital a Integralizar

Reservas de Capital

Ajustes de Avaliação Patrimonial

Reservas de Lucro

Reserva legal

Reserva estatutária

Reserva para contingências

Reserva de lucros a realizar

Reserva de lucros para expansão

Reserva de incentivos fiscais

Reserva especial para dividendo obrigatáorio não distribuído

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Ações em Tesouraria

Prejuizos Acumulados

Fonte: Elaborado pelo autor.

Lembrando que, conforme Niyama e Silva (2013) as companhias abertas
te^m que segregar, nas demonstrac¸o~ es conta´ beis imediatamente antes do patrimo^
nio li´ quido consolidadas, a participac¸a~ o de na~ o controladores no patrimo^ nio
li´ quido das entidades controladas em grupo isolado no balanc¸ o patrimonial
consolidado, em conformidade com a legislac¸a~ o societa´ ria, bem como a
Resoluc¸a~ o do Conselho Federal de Contabilidade 937/2002.

Em termos de teoria do patrimo^ nio, ainda segundo Niyama e Silva (2013),
a que mais se aproxima desse conceito e´ a teoria residual, pois qualquer acionista,
que na~ o o controlador, esta´ fora do patrimo^ nio li´ quido. Dessa forma, o
controlador tem responsabilidade, pois seu ato pode influir no comportamento
do minorita´ rio.

4.3.9 Capital social

Conforme Iudícibus (2010), “o investimento efetuado na companhia pelos
acionistas é representado pelo Capital Social”, sendo esta conta composta pelo
Capital Subscrito e Capital a Integralizar.

O artigo 5 da Lei nº 6.404/76, expressa que “o estatuto da companhia fixará
o valor do capital social, expresso em moeda nacional” e no artigo 7 da mesma
Lei, “o capital social poderá ser formado com contribuições em dinheiro ou em
qualquer espécie de bens suscetíveis de avaliação em dinheiro”.

4.3.10 Reservas de capital

O artigo 182 da Lei nº 6.404/76, descreve que devem ser classificadas nas Contas
de Reservas de Capital, as contas que apresentarem as seguintes características:

a) a contribuição do subscritor de ações que ultrapassar o valor nominal
e a parte do preço de emissão das ações sem valor nominal que ultrapassar a
importância destinada à formação do capital social, inclusive nos casos de conversão
em ações de debêntures ou partes beneficiárias;

b) o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição.

As Reservas de Capital são constituídas de valores recebidos pela companhia e que
não transitam pelo Resultado como receitas, por se referirem a valores destinados a
reforço de seu capital, sem terem como contrapartidas qualquer esforço da empresa
em termos de entrega de bens ou de prestação de serviços. Constam como tais reservas
o ágio na emissão de ações, a alienação de partes beneficiárias e de bônus de
subscrição. Essas são transações de capital com os sócios. (IUDÍCIBUS, 2010).

E quanto a sua utilização o artigo 200 da Lei nº 6.404/76, determina que as
reservas de capital somente poderão ser utilizadas para:

I. absorção de prejuízos que ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas
de lucros (artigo 189, parágrafo único);

II. resgate, reembolso ou compra de ações;

III. resgate de partes beneficiárias;

IV. incorporação ao capital social;

V. pagamento de dividendo a ações preferenciais, quando essa vantagem
lhes for assegurada (artigo 17, § 5º).

Parágrafo único. A reserva constituída com o produto da venda de partes
beneficiárias poderá ser destinada ao resgate desses títulos.

4.3.11 Ajuste de avaliação patrimonial

Pelo artigo 182 da Lei nº 11.638/07, na conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial:

Serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não
computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência,
as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuído a elementos
do ativo (§ 5o do art. 177, inciso I do caput do art. 183 e § 3o do art. 226
desta Lei) e do passivo, em decorrência da sua avaliação a preço de mercado.

4.3.12 Reservas de lucros

Como visto anteriormente a conta Reservas de Lucros é composta pelas
subcontas:

a) Reserva legal;

b) Reserva estatutária;

c) Reserva para contingências;

d) Reserva de lucros a realizar;

e) Reserva de lucros para expansão;

f) Reserva de incentivos fiscais;

g) Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído.

4.3.13 Reserva legal

O artigo 193 da Lei nº 6.404/76, menciona que do lucro líquido do exercício, 5%
(cinco por cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição
da reserva legal, que não excederá de 20% (vinte por cento) do capital
social. § 1º A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício
em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de
que trata o § 1º do art. 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social. §
2º A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente
poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.

Segundo Borges, Araújo e Vendramin Jr. (2014), a reserva legal tem por finalidade
assegurar a integridade do Capital Social, e só pode ser utilizada para
compensar prejuízos ou aumentar o capital. Os Prejuízos Acumulados são deduzidos
da base de cálculo da Reserva Legal, é importante ressaltar que ela é a
única Reserva de Lucro obrigatória. O limite do valor da reserva legal é o valor
do capital social, e não o do capital social integralizado, uma vez que a Lei diz
que o limite é o valor do capital social.

4.3.14 Reserva Estatutária

De acordo com Iudícibus (2010) e Borges, Araújo e Vendramin Jr. (2014), as reservas
estatutárias são constituídas por determinação do estatuto da sociedade,
são constituídas através da destinação de uma parcela dos lucros do exercício,
e não podem restringir o pagamento do dividendo obrigatório. A empresa

deverá criar subcontas conforme a natureza a que se refere, e com intitulação
que indique sua finalidade. Para cada reserva estatutária, todavia, a empresa
terá que, em seu estatuto:

a) definir sua finalidade de modo preciso e completo;

b) fixar os critérios para determinar a parcela anual do lucro líquido a ser
utilizada;

c) estabelecer seu limite máximo.

4.3.15 Reservas para contingências

Conforme Borges, Araújo e Vendramin Jr. (2014), essa reserva tem por finalidade
proteger a empresa de um fato futuro, que possa ser mensurável, e que
produzirá um efeito negativo sobre o lucro. De acordo com o artigo 195 da Lei
nº 6.404/76, a assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração,
destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade
de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda
julgada provável, cujo valor possa ser estimado.

4.3.16 Reserva de lucros a realizar

Esta conta tem a finalidade de proteger a empresa contra pagamentos de dividendos
sobre o lucro não realizado e quando o caixa entrar na empresa, o valor
é então acrescido à distribuição de dividendos.

De acordo com Iudícibus (2010) o objetivo de constituí-la é não distribuir
dividendos obrigatórios sobre a parcela de lucros ainda não realizada financeiramente
(apesar de contábil e economicamente realizada) pela companhia,
quando tais dividendos excederem a parcela financeiramente realizada do lucro
líquido do exercício

4.3.17 Reserva de lucros para expansão

Encontra-se em Borges, Araújo e Vendramin Jr. (2014) que para atender a projetos
de investimento e expansão, a companhia poderá reter parte dos lucros do
exercício. Essa retenção deverá estar justificada com o respectivo orçamento de
capital aprovado pela assembleia geral do artigo 196 da Lei nº 6.404/76. Ainda
de acordo com o artigo 198 da Lei nº 6.404/76, “a destinação dos lucros para

constituição das reservas de que trata o artigo 194 e a retenção nos termos do
artigo 196 não poderão ser aprovadas, em cada exercício, em prejuízo da distribuição
do dividendo obrigatório (artigo 202)”.

4.3.18 Reserva de incentivos fiscais

De acordo com o artigo 195 da Lei nº 6.404/76 a assembleia geral poderá, por
proposta dos órgãos de administração, destinar para a reserva de incentivos
fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções governamentais
para investimentos, que poderá ser excluída da base de cálculo do
dividendo obrigatório (inciso I do caput do art. 202 desta Lei).

O CPC-07 (2012) Subvenção e Assistência Governamentais tratando sobre
o reconhecimento de subvenções governamentais retrata que não deve ser reconhecida
até que exista uma razoável segurança de que a entidade cumprirá
todas as condições estabelecidas e relacionadas à subvenção e de que ela será
recebida. O simples recebimento da subvenção não é prova conclusiva de que
as condições a ela vinculadas tenham sido ou serão cumpridas

4.3.19 Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído

O artigo 202 da Lei nº 6.404/76, relata a possibilidade da não distribuição de
dividendos obrigados e pela a obrigatoriedade da constituição de uma reserva
em seu lugar:

§ 4º O dividendo previsto neste artigo não será obrigatório no exercício
social em que os órgãos da administração informarem à assembleia geral ordinária
ser ele incompatível com a situação financeira da companhia. O conselho
fiscal, se em funcionamento, deverá dar parecer sobre essa informação
e, na companhia aberta, seus administradores encaminharão à Comissão de
Valores Mobiliários, dentro de 5 (cinco) dias da realização da assembleia geral,
exposição justificativa da informação transmitida à assembléia. § 5º Os lucros
que deixarem de ser distribuídos nos termos do § 4º serão registrados como
reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes,
deverão ser pagos como dividendo assim que o permitir a situação financeira
da companhia.

4.3.20 Ações em tesouraria

Segundo Borges,Araújo e Vendramin Jr. (2014) as ações da companhia que forem
adquiridas pela própria sociedade são denominadas Ações em Tesouraria.
Este fato, não se configura em investimento para companhia. Um dos motivos
que pode levar a empresa comprar suas próprias ações pode ser a intenção de
distribuição do excesso de caixa para os acionistas.

4.3.21 Prejuízos acumulados

Como dito anteriormente, caso o saldo da conta Lucros Acumulados (esta conta
agora transitória), for credora, seu saldo deverá ser distribuído as demais
contas de reservas de lucros conforme determinação legal ou estatutária. Em
caso da conta ter ao final do exercício saldo devedor, deverá ser destacado no
Balanço Patrimonial no Patrimônio Líquido o resultado em Prejuízos Acumulados
conforme a Lei 11.638/07.

4.3.22 A equação Patrimonial

Conforme Iudícibus e Martins (2010) a representação quantitativa do patrimônio
de uma entidade é o Balanço Patrimonial e sua a o patrimônio, que a
consideração de todos os bens, direitos e deveres da entidade, é comumente
representado pela seguinte equação:

Ativos=Passivos+Patrimônio Líquido

Desta, a equação fundamental do Balanço Patrimonial, se deduz a representação
do Passivo:

Passivos=Ativos-Patrimônio Líquido

E a representação do Patrimônio Líquido:

Patrimônio Líquido=Ativos-Passivos

Caso o Passivo supere o Ativo (Passivo > Ativo) tem-se uma situação em que
o Patrimônio Líquido fica denominado de Passivo a Descoberto:

Ativo+Passivo a Descoberto=Passivos

Isto significa que o Patrimônio Líquido é negativo, ou seja, a entidade vem
sofrendo prejuízos constantes.

Em uma situação patrimonial positiva, ou ativa, o Ativo supera o Passivo
(Ativo > Passivo) e em uma situação patrimonial nula, ou neutra, Ativo e Passivo
se igualam (Ativo = Passivo).

CURIOSIDADE

Um dos segredos para manter uma vida financeira estável é passar a ver suas economias,
gastos e dívidas a partir de uma perspectiva voltada para o seu patrimônio líquido.

Acesse o link abaixo e veja as dicas para ter uma situação financeira saudável.

http://www.infomoney.com.br/minhas-financas/planeje-suas-financas/noticia/3811446/
patrimonio-liquido-como-cuidar-bem-numero-mais-importante-suas-financas

ATIVIDADES

01. São contas do Ativo:
a) “Créditos por Danos ao Patrimônio” e “Ajuste de Avaliação Patrimonial”.
b) “Adiantamento de Clientes” e “Prêmios de Seguros a Apropriar”.
c) “Adiantamento a Fornecedores” e “Outras Provisões a Longo Prazo”.
d) “Depósitos Restituíveis e Valores Vinculados” e “Estoques”
e) “Dívida Ativa Tributária” e “Empréstimos a Curto Prazo-Interno”
02. São ativos intangíveis:
a) participações societárias.
b) construções em andamentos e bibliotecas.
c) ferramentas, computadores, máquinas e equipamentos.
d) ações e arrendamento mercantil.
e) marcas, patentes e fundo de comércio.

03. Na mensuração dos ativos a custo corrente os ativos
a) monetários são mantidos pelos montantes em caixa ou equivalente de caixa que poderiam
ser obtidos pela sua venda em forma ordinária.
b) são mantidos pelo valor presente, descontado, dos fluxos futuros de entradas líquidas de
caixa, que se espera seja gerado pelo item no curso normal das operações.
c) são registrados pelos montantes pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor
justo dos recursos entregues para adquiri-los na data da aquisição.
d) são mantidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que teriam de ser pagos
se esses mesmos ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos na data do balanço.
e) são registrados pelos montantes pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor
atualizado dos recursos entregues para adquiri-los na data da alienação.
04. Considere a tabela abaixo, com informações extraídas do Livro Razão da empresa Vitória
S/A.

01. Bancos conta movimento

199.000,00

02. Financiamentos de longo prazo

300.000,00

03. Estoque de matéria-prima

232.000,00

04. Capital social

1.000.000,00

05. Veículos

188.000,00

06. ICMS a recolher

140.000,00

07. Custo dos produtos vendidos

600.000,00

08. Salários e ordenados

190.000,00

09. Contribuições para o INSS

510.000,00

10. Despesa com provisão para devedores duvidosos

22.000,00

11. Depreciação acumulada

40.000,00

12. Reserva de capital

115.000,00

13. Venda de produtos

1.800.000,00

14. Impostos e taxas

113.000,00

15. PIS e COFINS

88.000,00

16. ICMS sobre vendas

150.000,00

17. Despesa com FGTS

33.000,00

18. Fornecedores

90.000,00

19. PIS e COFINS a recolher

250.000,00

20. Clientes

1.300.000,00

21. Despesas com depreciação

150.000,00

22. Provisão para devedores duvidosos

40.000,00

Com base na tabela, assinale a alternativa que apresenta o valor encontrado pelo contador
da empresa, após elaborar o Balanço Patrimonial, no Grupo do Ativo.

a) Ativo Total = R$ 1.919.000,00.
b) Ativo Circulante = R$ 1.691.000,00.

c) Ativo não Circulante = R$ 188.000,00.
d) Ativo Imobilizado = R$ 188.000,00.
e) Ativo Circulante = R$ 1.731.000,00.
05. Quando é recomendado o uso do custo histórico e o que deve ser incluído ao custo
quando na aquisição de um ativo?
06. Quais os critérios que devem ser satisfeitos para reconhecer um ativo?
07. Passivo é?
a) uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação
se espera que resulte em saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios
econômicos.
b) uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada
apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos, mas que
está totalmente sob controle da entidade.
c) um evento futuro que cria uma coobrigação legal ou não formalizada que faça com
que a entidade não tenha nenhuma alternativa realista senão liquidar ou postergar
essa obrigação.
d) uma obrigação presente ou passada da entidade, derivada de eventos ocorridos ou a
incorrer, cuja liquidação poderá ocorrer por pagamento ou troca com ativos.
e) uma obrigação provável resultante de eventos presentes e cuja existência será confirmada
apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros certos e pela saída
de recursos da entidade ou mesmo pela troca por ativos.
08. Com base no balancete de verificação de uma empresa de revenda de produtos eletrônicos
XPTO Ltda., levantado em 31 de dezembro de 2012, conforme demonstrado a seguir,
responda:

BALANCETE CONTÁBIL EM 21/12/2013

DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL

REAIS

Lucros a destinar

(15.000,00)

Outras despesas operacionais

15.000,00

Receitas de vendas

(205.000,00)

Demais contas a receber

8.000,00

Fornecedores

(45.000,00)

Empréstimos bancários

(50.000,00)

Provisão para créditos de liquidação duvidosa

(12.500,00)

BALANCETE CONTÁBIL EM 21/12/2013

DESCRIÇÃO DA CONTA CONTÁBIL

REAIS

Deduções de vendas

28.000,00

Estoques de revenda

80.000,00

Contas a pagar

(4.000,00)

Investimentos

20.000,00

Impostos a recolher

(8.000,00)

Ativos intangíveis

8.000,00

Contingências trabalhistas de LP

(15.500,00)

Caixa e Equivalentes de Caixa

25.000,00

CPV

85.000,00

Títulos a receber de LP

5.000,00

Salários a pagar

(9.000,00)

Capital

(80.000,00)

Contas a receber de clientes

125.000,00

Imobilizado

65.000,00

Reservas de capital

(75.000,00)

Despesas operacionais

63.000,00

Imposto de renda e contribuição social correntes

5.000,00

Depreciação acumulativa

(13.000,00)

O valor do passivo não circulante, em R$, é

a) 5.000.
b) 9.500.
c) 12.000.
d) 15.500.
e) 17.500.
09. Quais os motivos para que o Passivo seja mensurado na grande maioria das vezes pelo
seu valor de face?
a) muitos passivos possuem uma data de liquidac¸a~ o muito pro´ xima a` data do encerramento
do exerci´ cio social. Nesse caso, a utilizac¸a~ o do valor presente na~ o apresentaria uma
diferenciac¸a~ o significativa do valor de face, principalmente quando a taxa de desconto
e´ reduzida;
b) para na~ o se utilizar o valor presente do fluxo de caixa futuro decorre das dificuldades
que sa~ o somadas ao processo de mensurac¸a~ o. A primeira das dificuldades de ca´ lculo
refere-se a` taxa de desconto que deve ser utilizada. Nesse sentido, pode-se optar por
uma taxa de juros da economia ou pela pro´ pria taxa da obrigac¸a~ o. Outro problema surge
quando o passivo na~ o possui data certa para liquidac¸a~ o, o que aumenta a incerteza do
valor obtido, como e´ o caso de uma obrigac¸a~ o decorrente de um processo judicial. A
entidade ja´ perdeu na justic¸ a a causa e sabe o valor que devera´ pagar, mas o pagamento

esta´ condicionado a` publicac¸a~ o da sentenc¸ a. Nessa situac¸a~ o, na~ o e´ possi´ vel determinar
precisamente a data futura quando a entidade deve liquidar a obrigac¸a~ o; e
c) para na~ o se usar o valor presente do fluxo de caixa futuro esta´ associada ao conservadorismo.
Ao adotar o valor presente, o montante das obrigac¸o~ es apresentado no Balanc¸ o
Patrimonial de uma entidade e´ menor do que o que seria apresentado quando se utiliza
o valor de face.
10. Quando um Passivo de ser reconhecido no Balanço Patrimonial?
11. Somente está em uma situação líquida ativa, também chamada de superavitária, quando:
a) Ativo < Passivo.
b) Passivo = Ativo.
c) Capital Social = Passivo.
d) Ativo circulante > Ativo não circulante.
e) Ativo > Passivo.
12. Considerando a equação fundamental do patrimônio, no momento da abertura de uma
firma, após a subscrição e integralização em dinheiro do Capital Social, assinale a alternativa
que apresenta a situação patrimonial.
a) Ativo = Passivo; PL = 0.
b) Ativo > Passivo; PL > 0.
c) Ativo < Passivo; PL < 0.
d) Ativo > Passivo; PL = 0.
e) Ativo = Passivo; PL > 0.
13. Quais as contas que compõem o grupo Reserva de Lucros?
14. As principais teorias do patrimônio líquido são as teorias do proprietário e da entidade.
Quais as diferenças de abordagens entre as duas teorias?
15. Quais as diferenças da teoria do proprietário e da entidade com relação a teoria do
fundo e do empreendimento?

REFLEXÃO

O CPC traz diferentes maneiras de se calcular o valor justo de ativo, porém o que se tem em
prática do mercado é a mensuração e reconhecimento dos ativos pelo seu custo histórico,
por este trazer maior neutralidade e confiabilidade na hora de determinar o valor do ativo.

Reconhecer devidamente onde um ativo deve ser classificado e sua correta mensuração
vai impactar na avaliação da entidade quando necessário determinar os índices contábeis
e avaliar seu capital de giro, índice de liquidez seca e corrente. Se um ativo que deveria ser
classificado como circulante estiver classificado como não circulante irá enviesar os índices
calculados para a entidade.

Reconhecer devidamente onde um passivo, assim como no caso de ativos, deve ser classificado
e sua correta mensuração vai impactar na avaliação da entidade quando necessário
determinar os índices contábeis e avaliar seu índice de liquidez seca e corrente, índice de endividamento.
Como no caso dos ativos, se um passivo que deveria ser classificado como circulante
estiver classificado como não circulante irá enviesar os índices calculados para a entidade.

Sua correta mensuração e reconhecimento são de extrema importância para que os
usuários das informações contábeis não tomem decisões enviesadas ou mesmo equivocadas
com relação a entidade avaliada.

A correta caracterização e classificações dos elementos do Patrimônio Líquido auxiliam
os usuários contábeis, tomadores de decisão, a avaliarem a tendência da entidade e sua
política de distribuição de resultados.

Entretanto, dependendo da teoria abordada para conceituar o Patrimônio Líquido pode
gerar interpretações diferentes e mesmo mudar a tomada de decisão dos usuários contábeis.

Além disso cada teoria tem também uma aplicação específica em cada decisão financeira
que se queira tomar.

LEITURA

Rafaela da Silva Machado de Queiroz; Verci Douglas Garcia Goulart. Ativo Imobilizado, Classificação
e Contabilização Conforme o Manual de Contabilidade da ANEEL. Revista Eletrônica
Gestão e Negócios – Volume 5 – nº 1 – 2014

GOULART, André Moura Cintra. O Conceito de Ativos na Contabilidade: Um Fundamento a
ser Explorado. Revista Contabilidade & Finanças – USP, São Paulo, n. 28, p. 56 – 65, jan./
abr. 2002.

Walber Monteiro de Almeida. UMA REFLEXÃO SOBRE A TEORIA DOS PASSIVOS. Pensar
Contábil, Vol. 7, No 29 (2005)

BONELLI, Valério Vitor; LIBA, Amauri Compreendendo o Passivo. Revista Acadêmica, 2001.

Luciana Pedroso Xavier. As Teorias Do Patrimônio E O Patrimônio De Afetação Na Incorporação
Imobiliária. Dissertação apresentada ao Programa de Pós-Graduação em Direito como
requisito parcial para a obtenção do título de Mestre em Direito, Área de Concentração em
Direito das Relações Sociais, Setor de Ciências Jurídicas da Universidade Federal do Paraná.
2011

Alcides Bettiol Junior; Patrícia Siqueira Varela; Gilberto de Andrade Martins. Implicações Das
Teorias Do Patrimônio Líquido Sobre As Informações Contábeis Divulgadas Por Instituições
Do Terceiro Setor. Enfoque: Reflexão Contábil. 2007

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

ABE, César Henrique Shogi. Teorias da Contabilidade sobre o Patrimônio Líquido e Teoria da
Renda-Acréscimo Patrimonial: Um estudo interdisciplinar. Dissertação de Mestrado FEA-USP. 2007

BORGES, Alex; ARAÚJO, Marcelo Bernardino; VENDRAMIN JUNIOR, Vilson: O Patrimônio Líquido A
Luz da Teoria Contábil. Sinergia, São Paulo, v. 15, n. 2, p. 149-158, abr./jun. 2014

CPC. (2012) Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento técnicos contábeis.

CPC-07. (2012) Subvenção e Assistência Governamentais. Pronunciamento técnicos contábeis.

MARION, José Carlos. Contabilidade Básica. São Paulo: Atlas. Edição 10, (2009).

IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos. Contabilidade Introdutória. Equipe de Professores da
FEA/USP. São Paulo: Atlas. Edição: 11, (2010)

IUDÍCIBUS, Sergio de. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 2010

IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos; FARIA, Ana Cristina de: INTRODUÇÃO À TEORIA DA
CONTABILIDADE: Para o Nível de Graduação. São Paulo: Atlas, 2009.

NIYAMA, Jorge Katsumi; SILVA,César Augusto Tibúrcio: TEORIA DA CONTABILIDADE. São Paulo.
Atlas. Edição: 3 (2013).

SILVIA, César Augusto Tibúrcio. (2007) Teoria dos Fundos. Disponível em: < http://www.
contabilidade-financeira.com/2007/06/teoria-do-fundo.html> Acesso em: 23 jul 2015.

VARANDAS, Raquel Nascimento; VILLA, Patricia; COLAUTO, Romualdo Douglas. Teorias da
Propriedade, Entidade e Fundos: Uma Análise da Evidenciação das Demonstrações Financeiras de
Empresas Sem Fins Lucrativos. R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 6, n. 2, p. 21-38, maio-agosto 2012

5

Receitas,
Despesas, Perdas
e Ganhos –
Mensurações

156 • capítulo 5

Neste capítulo falaremos sobre as definições de receitas, despesas, perdas e ganhos
e a importância do estudo dos conceitos, mensuração e reconhecimento
das receitas, despesas, perdas e ganhos é que são uns dos principais e mais importantes
temas a serem estudos dentro da Teoria da Contabilidade.

Além disso, discutiremos a importância da correta distinção entre itens de receitas,
despesas, perdas e ganhos e a sua combinação para apurar o resultado
do exercício da entidade.

Com advento da Lei 11.638/07 e a Lei 11.941/09 alteraram a Lei 6.404/76 trazendo
os novos pronunciamentos contábeis para a prática contábil brasileira
e o CFC, por meio das Resoluções interiorizam os pronunciamentos contábeis
dados pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis.

Com isso é de extrema importância estudar quais foram as alterações ocasionadas
pela nova Lei na antiga Lei 6.404/76.

OBJETIVOS

• Conhecer os conceitos e definições entre receitas, despesas, perdas e ganhos
• Conhecer suas corretas mensuração e reconhecimento
• Conhecer as diferenças entre receitas, despesas, perdas e ganhos
• Conhecer as principais alterações na Lei 6.404/76
• Conhecer a Lei 11.638/07
• Conhecer as Resoluções do CFC

capítulo 5 • 157

5.1 Receitas, Despesas, Perdas e Ganhos –
Mensurações

Introdução

Iudícibus (2010) e Niyama e Silva (2013) concordam em dizer que o estudo dos
conceitos, mensuração e reconhecimento das receitas, despesas, perdas e ganhos
são uns dos principais e mais importantes temas a serem estudos dentro
da Teoria da Contabilidade.

Niyama e Silva (2013) que os elementos aqui estudados são de interesse diretamente
dos usuários das demonstrações contábeis por afetarem diretamente
a apuração do resultado do exercício das entidades.

“Geralmente, a apurac¸a~ o do resultado e´ a medida de desempenho da entidade
ou e´ base de outras medidas, como o retorno do investimento”. (NIYAMA
e SILVA, 2013).

O resultado da entidade é evidenciado no Balanço Patrimonial no
Patrimônio Líquido quando se poderá comparar o resultado da empresa também
de um período para o outro.

O resultado é frequentemente utilizado como medida de performance ou
como base para outras medidas, tais como o retorno do investimento ou o resultado
por ação.

Conforme CPC-00 (2012) as receitas e as despesas podem ser apresentadas
na demonstração do resultado de diferentes maneiras, de modo a serem prestadas
informações relevantes para a tomada de decisões econômicas.

Ainda conforme o pronunciamento, a distinção entre itens de receitas e de
despesas e a sua combinação de diferentes maneiras também permitem demonstrar
várias formas de medir a performance da entidade, com maior ou menor
grau de abrangência dos itens. Por exemplo, a demonstração do resultado
pode apresentar a margem bruta, o lucro ou o prejuízo das atividades usuais
antes dos tributos sobre o resultado, o lucro ou o prejuízo das atividades usuais
depois desses tributos e o lucro ou prejuízo líquido.

5.1.1 Receitas

A definição trazida no CPC-00 e especificamente no CPC-30 (Receitas) Receitas
são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a
forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos,
que resultam em aumentos do patrimônio líquido e que não estejam
relacionados com a contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais
(proprietários da entidade).

Segundo Niyama e Silva (2013) a definição de Receitas, dada pelo CPC, depende
das definições de Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido o que tende a tornar
a definic¸a~ o circular, pois para o entendimento de Receitas e´ necessa´ ria a
definic¸a~ o de patrimo^ nio li´ quido, que por sua vez depende da definic¸a~ o de ativo
e passivo. Ou seja, a definic¸a~ o de receita subordina-se a`s demais.

Ativo
Patrimônio
Líquido
Receitas Passivo

Fonte: Niyama e Silva (2013)

Quando da definição do CPC vincula receitas a aumento benefícios econômicos
está associando à sistemática contábil das partidas dobradas, ou seja,
está dizendo que os lançamentos realizados a crédito em receitas têm-se a contrapartida,
em correspondência, um lançamento a débito de uma conta do ativo
ou do passivo, dependendo da característica da transação realizada.

Por exemplo, a venda de estoque, ou a prestação de serviços, gera um lançamento
a débito numa conta do ativo (disponibilidades ou contas a receber) e a
contrapartida a crédito numa conta de resultado (receita de vendas ou receita
na prestação de serviços).

Ou seja, os ativos podem ser aumentados com a receita e esta também pode
resultar da liquidação de um passivo como fornecimento de mercadorias em
troca de um empréstimo.

Vários tipos de ativos podem ser recebidos ou aumentados por meio da receita; exemplos
incluem caixa, contas a receber, bens e serviços recebidos em troca de bens e
serviços fornecidos. A receita também pode resultar da liquidação de passivos. Por
exemplo, a entidade pode fornecer mercadorias e serviços ao credor por empréstimo
em liquidação da obrigação de pagar o empréstimo. (CPC-00, 2012).

Ainda, conforme consta na Estrutura Conceitual, a definição de receita
abrange tanto receitas propriamente ditas quanto ganhos. A receita surge no
curso das atividades usuais da entidade e é designada por uma variedade de
nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos, royalties, aluguéis.

Além disso, a definição deixa claro que receita não pode ser confundida com
as contribuições feitas por proprietários da entidade, sendo receita somente o
resultado positivo de movimentações da atividade fim da entidade, não se confundindo
com a mera movimentac¸a~ o do patrimo^ nio li´ quido em decorre^ ncia,
por exemplo, de aumentos no capital da entidade.

Outra “conseque^ ncia da definic¸a~ o […] diz respeito a` segregac¸a~ o entre receita
e ganho “. (NIYAMA e SILVA, 2013)

5.1.2 Ganhos

O que é afirmado claramente dentro da própria norma do CPC quando diz que
as definições são bastante amplas e não distinguem as receitas propriamente
ditas dos ganhos. Essa divisão não é dada como vital pelo Pronunciamento,
apesar de ele reconhecer que os ganhos se referem a aumentos não comuns de
ativos destinados ao uso, ou derivam de fatores exógenos à entidade ou possuem
outras especificidades. É dada, no documento, maior importância à sua
evidenciação e segregação como itens não recorrentes na Demonstração do Resultado
do que à diferença conceitual entre esses elementos, sendo mencionado
que como regra devem ser apresentados líquidos uns dos outros.

Conforme o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, Ganhos representam
outros itens que se enquadram na definição de receita e podem ou não
surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando aumentos
nos benefícios econômicos e, como tais, não diferem, em natureza, das receitas.
Consequentemente, não são considerados como elemento separado da
Estrutura Conceitual.

Ganhos incluem, por exemplo, aqueles que resultam da venda de ativos não
circulantes. A definição de receita também inclui ganhos não realizados. Por
exemplo, os que resultam da reavaliação de títulos e valores mobiliários negociáveis
e os que resultam de aumentos no valor contábil de ativos de longo prazo.
Quando esses ganhos são reconhecidos na demonstração do resultado, eles
são usualmente apresentados separadamente, porque sua divulgação é útil
para fins de tomada de decisões econômicas. Os ganhos são, em regra, reportados
líquidos das respectivas despesas.

Niyama e Silva (2013) exemplifica que ganho seria resultante da venda de
um ativo permanente. “Nesse caso, a contabilidade societa´ ria tende a considerar
os valores li´ quidos obtidos pela entidade, separadamente da receita das
atividades normais”.

Ou seja, os ganhos devem ser evidenciados, nas Demonstrações do
Resultado do Exercício, separadamente das receitas obtidas das operações normais
e rotineiras da entidade.

Na Estrutura Conceitual (no CPC-00) não há segregação entre receitas e despesas
operacionais e não operacionais, muito menos a figura de resultados extraordinários.
O vital é a segregação, na Demonstração do Resultado, dos seus
componentes que tenderão a não ocorrer no futuro.

Essa segregação permite ao usuário distinguir o que é resultado das operações
normais da entidade, atividades fim. Ou seja, saber qual parte do lucro
advém, por exemplo, da venda de estoque ou prestação de serviço, e qual parte
advém da venda de imobilizado.

Porém, segundo Niyama e Silva (2013), essa posic¸a~ o apresenta
dois problemas:

• O primeiro e´ que nem sempre e´ possi´ vel distinguir o que seria uma atividade
normal de uma entidade daquela considerada na~ o usual. Nos dias de
hoje, uma empresa industrial pode obter significativa parcela do seu resultado
e da sua receita na atividade de servic¸ o financeiro. Essa atividade corresponderia
a um ganho para uma entidade que e´ reconhecida como industrial?

Provavelmente na~ o, mas existem exemplos em que essa resposta e´ mais difi´ cil.
Na realidade, definic¸a~ o do que seja uma atividade normal e´ subjetiva e, por conseque^
ncia, sujeita a manipulac¸o~ es.
• O segundo aspecto diz respeito a` pro´ pria definic¸a~ o do que seja o objetivo
de uma entidade com fins lucrativos. A adoc¸a~ o da ideia de atividade usual, ou
similar, para a segregac¸a~ o do ganho em relac¸a~ o a` receita decorre da suposic¸a~ o
de que cada entidade possui um objetivo claro e definitivo; e que esse objetivo
esta´ associado a` explorac¸a~ o de um setor econo^ mico. No entanto, se a finalidade
de uma entidade e´ agregar valor, a maneira como isso e´ feito na~ o e´ relevante.
Nesse sentido, a distinc¸a~ o de receita e ganho tambe´ m na~ o e´ importante.

COMENTÁRIO

É preciso lembrar sobre a apuração de tributos sobre a receita bruta e ganhos de capital.
Além da receita bruta auferida na venda de bens e serviços, de acordo com a atividade produtiva
da empresa, há outras receitas, que muito embora não decorram da atividade principal
da pessoa jurídica, deverão ser oferecidas à tributação do Imposto de Renda.

Assim, apurado o lucro presumido, mediante a aplicação dos percentuais sobre a receita
bruta deverá ser adicionado a esse lucro, por inteiro, as demais receitas e os resultados
positivos decorrentes de receitas não abrangidas pela atividade operacional e, os ganhos de
capital, todos percebidos no trimestre.

Para se aprofundar, acesse a leitura completa em:

http://www.assescrip.com.br/capa.asp?infoid=4423

5.1.3 Reconhecimento

Conforme o CPC-00 (2012) a receita deve ser reconhecida na demonstração do
resultado quando resultar em aumento nos benefícios econômicos futuros relacionado
com aumento de ativo ou com diminuição de passivo, e puder ser
mensurado com confiabilidade. Isso significa, na prática, que o reconhecimento
da receita ocorre simultaneamente com o reconhecimento do aumento nos
ativos ou da diminuição nos passivos (por exemplo, o aumento líquido nos ativos
originado da venda de bens e serviços ou o decréscimo do passivo originado
do perdão de dívida a ser paga).

Ainda conforme o Pronunciamento, os procedimentos normalmente adotados,
na prática, para reconhecimento da receita, como, por exemplo, a exigência
de que a receita tenha sido ganha. Tais procedimentos são geralmente
direcionados para restringir o reconhecimento como receita àqueles itens
que possam ser mensurados com confiabilidade e tenham suficiente grau
de certeza.

Ou seja, a receita e´ reconhecida quando pode ser medida em base confia´ vel.

[…] a definic¸a~ o de receita depende da definic¸a~ o de ativo e passivo. De igual modo, e
por estar associado ao ativo, o seu reconhecimento ocorre simulta^neo ao aumento do
ativo ou a` reduc¸a~ o do passivo. (NIYAMA e SILVA, 2013).

Ainda segundo os mesmos autores, por exemplo, a venda de uma mercadoria
ou a prestac¸a~ o de um servic¸ o. Somente apo´ s existir plenas condic¸o~ es de
reconhecimento do ativo e´ que a receita tambe´ m sera´ reconhecida.

O fato do critério de reconhecimento das receitas estar atrelado a ser mensurado
em bases confiáveis, com grau suficiente de certeza, pode restringir a`
utilizac¸a~ o de bases de avaliac¸a~ o a valor justo, que geralmente na~ o possuem a
objetividade requerida.

Em suma, segundo Niyama e Silva (2013), o processo de reconhecimento
da receita esta´ ligado a` venda. Entretanto, a venda na~ o e´ o crite´ rio de reconhecimento.
A venda e´ o ponto de partida para o reconhecimento por satisfazer as
condic¸o~ es necessa´ rias para isto: base confia´ vel e grau suficiente de certeza. As
excec¸o~ es a essa regra geral ocorrem justamente quando o instante da venda na~ o
representa a base mais confia´ vel ou a que possui grau maior de certeza.

Sendo assim, gestores podem gerenciar os resultados da empresa ou mesmo
fraudar as demonstrações baseando o seu julgamento no momento em que
determinada receita deve ou não ser reconhecida.

5.1.4 Mensuração da receita

Pelo CPC-30 (2012) a receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestação
recebida ou a receber.

Para Niyama e Silva (2013) a mensurac¸a~ o da receita na~ o ocupa um lugar de
destaque na teoria conta´ bil, estando subordinada a` pro´ pria mensurac¸a~ o dos

demais elementos patrimoniais. Existe, no entanto, a questa~ o referente ao tratamento
da receita a prazo.

O Pronunciamento define valor justo como o preço que seria recebido pela
venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma
transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração.

Conforme o CPC-46 (2012) O valor justo é uma mensuração baseada em
mercado e não uma mensuração específica da entidade. Para alguns ativos e
passivos, pode haver informações de mercado ou transações de mercado observáveis
disponíveis e para outros pode não haver. Contudo, o objetivo da
mensuração do valor justo em ambos os casos é o mesmo. Estimar o preço pelo
qual uma transação não forçada para vender o ativo ou para transferir o passivo
ocorreria entre participantes do mercado na data de mensuração sob condições
correntes de mercado (ou seja, preço de saída na data de mensuração do
ponto de vista de participante do mercado que detenha o ativo ou o passivo).

Conforme ainda o CPC-46 (2012), a entidade deve utilizar técnicas de avaliação
que sejam apropriadas nas circunstâncias e para as quais haja dados suficientes
disponíveis para mensurar o valor justo, maximizando o uso de dados
observáveis relevantes e minimizando o uso de dados não observáveis.

O pronunciamento ainda esclarece três técnicas possíveis para se determinar
o valor justo que podem ser amplamente utilizadas que são: I. abordagem
de mercado, II. abordagem de custo e III. abordagem de receita.

I. Abordagem de mercado

Por exemplo, técnicas de avaliação consistentes com a abordagem de mercado
frequentemente utilizam múltiplos de mercado obtidos a partir de um
conjunto de elementos de comparação. Os múltiplos devem estar em faixas,
com um múltiplo diferente para cada elemento de comparação. A escolha do
múltiplo apropriado dentro da faixa exige julgamento, considerando-se fatores
qualitativos e quantitativos específicos da mensuração.

Técnicas de avaliação consistentes com a abordagem de mercado incluem a
precificação por matriz. Precificação por matriz é uma técnica matemática utilizada
principalmente para avaliar alguns tipos de instrumentos financeiros,
tais como títulos de dívida, sem se basear exclusivamente em preços cotados
para os títulos específicos, mas, sim, baseando-se na relação dos títulos com
outros títulos cotados de referência.

II. Abordagem de custo

Do ponto de vista de vendedor participante do mercado, o preço que seria
recebido pelo ativo baseia–se no custo para um comprador participante do
mercado adquirir ou construir um ativo substituto de utilidade comparável,
ajustado para refletir a obsolescência. Isso porque um comprador participante
do mercado não pagaria mais por um ativo do que o valor pelo qual poderia
substituir a capacidade de serviço desse ativo. Obsolescência compreende deterioração
física, obsolescência funcional (tecnológica) e obsolescência econômica
(externa), sendo mais ampla que a depreciação para fins das demonstrações
contábeis (alocação do custo histórico) ou para fins tributários (utilizando
as vidas úteis especificadas). Em muitos casos, o método de custo de substituição/
reposição atual é utilizado para mensurar o valor justo de ativos tangíveis
que sejam utilizados em combinação com outros ativos ou com outros ativos
e passivos.

III. Abordagem de receita.

A abordagem de receita converte valores futuros (por exemplo, fluxos de
caixa ou receitas e despesas) em um valor único atual (ou seja, descontado).
Quando a abordagem de receita é utilizada, a mensuração do valor justo reflete
as expectativas de mercado atuais em relação a esses valores futuros.

Essas técnicas de avaliação incluem, por exemplo:

a) técnicas de valor presente;

b) modelos de precificação de opções, como a fórmula de Black-
Scholes-Merton ou modelo binomial (ou seja, modelo de árvore), que
incorporem técnicas de valor presente e reflitam tanto o valor temporal
quanto o valor intrínseco da opção; e

c) o método de ganhos excedentes em múltiplos períodos, que é utilizado
para mensurar o valor justo de alguns ativos intangíveis.

5.1.5 Despesas

Conforme definição do CPC-00 (2012) despesas são decréscimos nos benefícios
econômicos durante o período contábil sob a forma da saída de recursos
ou da redução de ativos ou assunção de passivos, que resultam em decréscimo
do patrimônio líquido e que não sejam relacionados com distribuições
aos detentores dos instrumentos patrimoniais (distribuição de resultado ou
devolução de capital aos proprietários da entidade).

Nota-se na definição de Despesas a semelhança com a definição de Receitas
alterando-se apenas as noções de aumento e diminuição, entrada ou saída de
benefícios econômicos.

RECEITA

DESPESA

Aumento nos benefícios econômicos
durante o período contábil sob a forma
de entrada de recursos, ou aumento
de ativos, diminuição de passivos que
resultam em aumentos do patrimônio
líquido e não se confundem com os que
resultam de contribuições dos proprietários
da entidade.

Decréscimos nos benefícios econômicos
durante o período contábil sob a
forma de saída de recursos, ou redução
de ativos, ou existência de passivos que
resultam em decréscimo do patrimônio
líquido e não se confundem com os que
resultam de distribuições dos proprietários
da entidade.

Tabela 5.1 – Comparação da receita e despesa. Fonte: Niyama e Silva (2013).

Iudícibus, Marion e Faria (2009) dizem que de maneira geral, pode-se conceituar
Despesa como sendo o sacrifi´ cio de ativos realizado em troca da obtenc¸a~
o de Receitas (cujo montante espera-se, que supere o das despesas).

Ainda segundo Iudícibus, Marion e Faria (2009) os sacrifi´ cios sa~ o incorridos
em func¸a~ o de, e diretamente atribui´ veis, a` obtenc¸a~ o de uma receita especi´ fica,
outras vezes, entretanto, o sacrifi´ cio de ativos:

1. tem uma ligac¸a~ o com a manutenc¸a~ o da entidade num determinado peri´
odo (e, portanto, pela condic¸a~ o de assegurar a continuidade da empresa no
peri´ odo, tambe´ m contribui para a gerac¸a~ o de receitas do peri´ odo), ou

2. e´ derivante de o^ nus impostos de fora para dentro, como impostos, mas sem
o pagamento dos quais a continuidade do empreendimento se veria ameac¸ ada.

Como regra geral, somente podem ser ativados gastos se houver certeza de que ira~ o
beneficiar peri´ odos futuros, ale´ m do atual. Sempre que na~ o for possi´ vel identificar os
peri´ odos ou as receitas futuras conectadas ao gasto (a na~ o ser que seja uma aquisic¸a~
o de ativo ou liquidac¸a~ o de di´ vida, e´ claro), deve- se lanc¸a´ -lo como despesa do
peri´ odo. (IUDÍCIBUS, MARION e FARIA, 2009)

Conforme CPC-00 (2012) a definição de despesas abrange tanto as perdas
quanto as despesas propriamente ditas que surgem no curso das atividades
usuais da entidade. As despesas que surgem no curso das atividades usuais
da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, salários e depreciação.
Geralmente, tomam a forma de desembolso ou redução de ativos como caixa e
equivalentes de caixa, estoques e ativo imobilizado.

Ou seja, assim como na definição, as Receitas são resultantes de operações
normais e da atividade fim da entidade e Ganhos são resultantes de operações
não usuais, Despesas e Perdas seguem o mesmo raciocínio, sendo Despesas
provenientes de operações normais e da atividade fim e Perdas resultantes de
operações não usuais da entidade.

5.1.6 Perdas

Pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis Perdas representam outros itens
que se enquadram na definição de despesas e podem ou não surgir no curso
das atividades usuais da entidade, representando decréscimos nos benefícios
econômicos e, como tais, não diferem, em natureza, das demais despesas.

Perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como incêndio e
inundações, assim como as que decorrem da venda de ativos não circulantes. A
definição de despesas também inclui as perdas não realizadas. Por exemplo, as
que surgem dos efeitos dos aumentos na taxa de câmbio de moeda estrangeira
com relação aos empréstimos da entidade a pagar em tal moeda.

Segundo Niyama e Silva (2013) a definição dada pelo CPC evita o subjetivismo da
segregac¸a~ o das perdas em relac¸a~ o a`s despesas decorrentes do que seriam “atividades
normais da entidade”, conforme discutido anteriormente com as receitas e ganhos.

Ainda, as perdas são reconhecidas na demonstração do resultado, e são geralmente
demonstradas separadamente, pois sua divulgação é útil para fins de
tomada de decisões econômicas. As perdas são, em regra, reportadas líquidas
das respectivas receitas.

5.1.7 Reconhecimento

Pelo CPC-00 (2012) a despesa deve ser reconhecida quando resultar em decréscimo
nos benefícios econômicos futuros relacionado com o decréscimo de um
ativo ou o aumento de um passivo, e puder ser mensurada com confiabilidade.

Conforme o CPC-00 (2012), quando se espera que os benefícios econômicos
sejam gerados ao longo de vários períodos contábeis e a associação com a correspondente
receita somente possa ser feita de modo geral e indireto, as despesas
devem ser reconhecidas na demonstração do resultado com base em procedimentos
de alocação sistemática e racional. Muitas vezes isso é necessário ao
reconhecer despesas associadas com o uso ou o consumo de ativos, tais como
itens do imobilizado, ágio pela expectativa de rentabilidade futura (goodwill),
marcas e patentes. Em tais casos, a despesa é designada como depreciação ou
amortização. Esses procedimentos de alocação destinam-se a reconhecer despesas
nos períodos contábeis em que os benefícios econômicos associados a
tais itens sejam consumidos ou expirem.

A despesa deve ser reconhecida imediatamente na demonstração do resultado
quando o gasto não produzir benefícios econômicos futuros ou quando,
e na extensão em que, os benefícios econômicos futuros não se qualificarem,
ou deixarem de se qualificar, para reconhecimento no balanço patrimonial
como ativo.

A despesa também deve ser reconhecida na demonstração do resultado nos
casos em que um passivo é incorrido sem o correspondente reconhecimento de
ativo, como no caso de passivo decorrente de garantia de produto.

5.1.8 Mensuração da despesa

Para Niyama e Silva (2013) “tre^ s aspectos sa~ o relevantes na mensurac¸a~ o da despesa:
a questa~ o da despesa a prazo, o conservadorismo e o impacto do sistema
de custeio”.

Assim como considera-se o valor do dinheiro no tempo em relação as receitas,
também deve-se levar em conta o valor do dinheiro no tempo no que
concerne a mensuração das despesas a prazo e a relevância dessa mensuração
depende do nível de distúrbio existente na economia para que se possa determinar
com confiabilidade o fluxo de caixa dessas despesas, taxa de desconto,
etc.

Como já comentado em outros capítulos neste livro, a questão do conservadorismo
é uma prática enraizada nos contadores, porém esta prática gera relatórios
enviesados e que muitas vezes não estão comprometidos com a realidade
da entidade.

Entretanto, o conservadorismo é adotado ao existir dúvidas sobre a mensuração
da despesa antecipando o registro dessa.

Niyama e Silva (2013) elencam algumas críticas que a prática do conservadorismo
pode gerar, tai como:

• o conservadorismo gera inconsiste^ ncia na mensurac¸a~ o de um evento,
pois sua aplicac¸a~ o hoje pode subestimar o resultado;
• no futuro, quando se confirmar o cena´ rio, podera´ existir um resultado a
maior em decorre^ ncia do conservadorismo passado.
• o conservadorismo permite um grau de arbi´ trio. Um mesmo evento pode
ser objeto de reconhecimento da despesa dependendo da poli´ tica conta´ bil da
entidade. Para o usua´ rio externo, o conservadorismo pode diminuir a clareza
da divulgac¸a~ o dos resultados para o pu´ blico externo, pois se torna difi´ cil saber
qual o ni´ vel de conservadorismo adotado pela entidade;
• ao contra´ rio, o usua´ rio interno usualmente conhece esse ni´ vel, sabendo
precisar seu efeito sobre o resultado.

Por último, o sistema de custeio adotado pela entidade pode influenciar diretamente
na mensuração e o reconhecimento da despesa na medida em que
influenciam a confrontação das receitas com as despesas.

Sabe-se que, da Contabilidade de Custos, o sistema de Custeio por Absorção
é defendido pela teoria contábil e o mais tradicional para a finalidade de registro
e processo decisório, entretanto, conforme Iudícibus (2010), a avaliação e
o que está contido no custo dos produtos vendidos mudam completamente se
for utilizado o Custeio Direto (Custeio Variável).

Iudícibus (2010) traz um exemplo das depreciações de maquinismos instalados
em determinado departamento produtivo, que seriam custos diretos
do departamento e indiretos para o produto. Entretanto, em um sistema de
custeamento variável puro, somente a parcela variável dos custos indiretos divisionais
seria alocada aos produtos, nunca a fixa, mesmo que identificável diretamente
com a divisão.

Além disso, para Niyama e Silva (2013) a questa~ o da Contabilidade de Custo
na~ o se resume ao tipo de custeio adotado. Pelo contra´ rio, outros aspectos discutidos
tambe´ m sofrem impacto da teoria. Por exemplo, a classificação de perdas
tera´ impacto decisivo no processo de reconhecimento da despesa.

Ou seja, determinar o que realmente seria perda em um processo produtivo,
ocasionado por eventos não controláveis, do que seria uma perda ocasionada
pela ineficiência, às vezes normal e previsível desse mesmo processo produtivo.

CONEXÃO

Para ter uma outra visão sobre o tema você pode acessar o link abaixo que vai lhe adicionar
e ajudar no entendimento.

http://www.administradores.com.br/artigos/negocios/a-diferenca-de-gasto-
custo-e-perda/26564/

5.2 Normatizações da contabilidade no Brasil

No ano de 2000, a Câmara dos Deputados recebeu, da Comissão de Valores
Imobiliários, o anteprojeto de Lei 3741/00 que reformava a Lei 6.404/76, pois a
legislação brasileira necessitava adequar-se e à nova realidade das normas contábeis
internacionais.

Porém, somente em 2007 é que o projeto de Lei foi aprovado pelo Senado
Federal e sancionado pelo então Presidente da República, tornando-se a Lei
11.638/07 e, posteriormente, criou-se também a Lei 11.941/09 com o intuito de
corrigir algumas falhas apresentadas tendo em vista o conflito com o imposto
de renda e o código civil, criando assim o Regime Tributário de Transição, extinto
a partir de 2015.

CURIOSIDADE

Para saber mais sobre os impactos com a extinção do Regime Tributário de Transição, acesse
os links:

http://economia.estadao.com.br/noticias/geral,regime-tributario-de-transicao-serae
xtinto-diz-rf,167588

http://www.gazetadopovo.com.br/economia/colunistas/cenarios-de-direito-empresarial/aextincao-
do-regime-tributario-de-transicao—rtt-ewhrs06xb52ejfvruzsjsklse

Conforme Rosa e Faria (2011) a adoção das normas da Lei 11.638/07 deve ser
feita não só pelas empresas de Sociedades Anônimas (S/A), mas também por
todas as empresas obrigadas a seguir a Lei das S/A, o que inclui alem das S/A,
as empresas Limitadas (LTDA) tributadas pelo Lucro Real (Decreto 1.598/77)
e também as empresas de grande porte. Entretanto, deve se acrescentar que
todas as empresas deverão adotar o padrão internacional, mesmo que não obrigadas
por lei, uma vez que a legislação das S/A sempre foi um referencial contábil
no Brasil.

Ainda segundo os mesmos autores, com a criação da nova Lei 11638/07,
as principais entidades contábeis e financeiras do país, como a Comissão de
Valores Mobiliários (CVM), o Banco Central do Brasil, além de outros órgãos,
se mobilizaram para garantir a convergência das Normas Brasileiras ao padrão
internacional denominado International Financial Reporting Standards (IFRS)
e adotado por vários países.

Para tanto, o CFC (Conselho Federal de Contabilidade) criou o CPC (Comitê de
Pronunciamentos Contábeis) através da resolução 1.055 de 2005, que possui 6
integrantes: ABRASCA; APIMEC; FIPECAFI; Bolsa de Valores; IBRACON e o CFC,
que sendo um de seus membros, representa os profissionais que atuam no ramo da
contabilidade. Possui também membros convidados permanentes: Banco Central do
Brasil (BACEN), a CVM (Comissão de Valores Mobiliários), Receita Federal (SRF) do
Brasil e a Superintendência de Seguros Privados. O CPC tem por finalidade emitir
pronunciamentos contábeis que sejam compatíveis com as Normas Internacionais,
mas não tem autonomia legal para que os mesmos sejam aceitos legalmente como
Normas. Estes pronunciamentos contábeis têm valor legal mediante aos atos próprios
de órgãos regulamentadores como o BACEN, CVM, CFC, que adotam os mesmos.
(ROSA e FARIA, 2011)

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), por meio da Resolução
1.159/09 tem por objetivo orientar os profissionais de contabilidade na execução
dos registros e na elaboração das demonstrações contábeis, a partir da
adoção das novas práticas contábeis adotadas no Brasil, em atendimento à Lei
nº. 11.638/07, à Medida Provisória nº. 449/08, aos Pronunciamentos Técnicos
emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e às Normas
Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade

(CFC), relativas a um período ou a um exercício social iniciado a partir de 1º de
janeiro de 2008.

As principais alterações promovidas pela Lei nº. 11.638/07 e MP nº. 449/08,
que trouxeram impacto nos procedimentos e práticas contábeis, podem ser assim
resumidas:

a) Classificação do Ativo e do Passivo em “Circulante” e “Não Circulante”;

b) Extinção do grupo Ativo Permanente;

c) Restrição ao longo do exercício de 2008 e extinção, na data de 5/12/08,
do subgrupo “Ativo Diferido”;

d) Criação do subgrupo “Intangível” no grupo do Ativo Não Circulante;

e) Proibição da prática da reavaliação espontânea de ativos;

f) Aplicação, ao final de cada exercício social, do teste de recuperabilidade
dos ativos (teste de impairment);

g) Registro, em contas de ativo e passivo, dos contratos de arrendamento
mercantil financeiro (leasing);

h) Extinção do grupo Resultados de Exercícios Futuros;

i) Criação, no Patrimônio Líquido, da conta de “Ajustes de
Avaliação Patrimonial”;

j) Destinação do saldo de Lucros Acumulados;

k) Alteração da sistemática de contabilização das doações e subvenções
fiscais, anteriormente contabilizadas em conta de Reserva de Capital;

l) Alteração da sistemática de contabilização dos prêmios nas emissões
de debêntures, anteriormente contabilizados em conta de Reserva de Capital;

m) Extinção da classificação das Receitas e Despesas em Operacionais e
Não Operacionais;

n) Substituição da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos
(DOAR) pela Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) no conjunto das
Demonstrações Contábeis obrigatórias;

o) Obrigatoriedade da elaboração da Demonstração do Valor Adicionado
(DVA) pelas Companhias Abertas;

p) Criação do Regime Tributário de Transição (RTT);

q) Implantação da apuração do Ajuste a Valor Presente de elementos do
ativo e do passivo.

CONEXÃO

Para se aprofundar mais sobre o tema e ler a íntegra das leis 11.638/07, 6.404/76 e Resolução
1.159/09, acesse os links:

Lei 11.638/07

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm

Lei 6.404/76

http://www.normaslegais.com.br/legislacao/contabil/lei6404_1976.htm

Resolução 1.159/09

http://www.normaslegais.com.br/legislacao/resolucaocfc1159_2009.htm

ATIVO

PASSIVO

Circulante

Realizável a Longo Prazo

Permanente

Investimentos

Imobilizado

Diferido

Circulante

Exigível a Longo Prazo

Resultado de Exercícios Futuros

Patrimônio Líquido

Capital Social

Reservas de Capital

Reservas de Reavaliação

Reservas de Lucros

Lucros ou Prejuízos Acumulados

Tabela 5.3 – Estrutura do Balanço Patrimonial pela Lei 6.404/76. Fonte: Elaborado
pelo autor

ATIVO

PASSIVO

Circulante

Não Circulante

Realizável a Longo Prazo

Investimentos

Imobilizado

Intangível

Circulante

Não Circulante

Exigível a Longo Prazo

Patrimônio Líquido

Capital Social

Reservas de Capital

Ajustes de Avaliação Patrimonial

Reservas de Lucros

Ações em Tesouraria

Prejuízos Acumulados

Tabela 5.4 – Estrutura do Balanço Patrimonial pela Lei 11.638/07.

Iudícibus (2010), faz considerações sobre os pontos fortes e fracos com relação
a convergência às normas internacionais de contabilidade, elencando
quanto a:

Quanto a sua oportunidade

O Brasil encontrava-se, em termos de lei de Contabilidade, em uma posição
ainda indefinida com relação à filosofia contábil básica a ser adotada pelos
profissionais.

É preciso entender que Contabilidade no Brasil deve ser a melhor possível.
Deve-se adotar as melhores práticas estrangeiras e, na medida do necessário e
do possível, dar uma contribuição original como a correção monetário sendo
uma prática tipicamente nacional.

Quanto à terminologia contábil

Este seria, talvez, o ponto mais fraco da lei. A redação precisaria ser revista
completamente sob esse aspecto.

Quanto à clareza e à ordem de exposição

Sob esse aspecto também deixa a desejar, tendo-se a impressão de que, devido
à urgência e à complexidade do assunto, muitos aspectos contábeis foram
lembrados quando a secção já estava pronta e então remendou-se a redação,
perdendo sequência, ordem e clareza.

Quanto a grandes problemas de natureza técnica

Não existem, salvo melhor juízo e análise, problemas técnicos de grande
ou extrema gravidade, com exceção, talvez do grupo de resultados de exercícios
futuros.

Quanto as grandes contribuições da lei sob o aspecto contábil

Seriam as seguintes:

1. Clara separação entre Contabilidade Comercial (contabilidade
“Contábil”) e Contabilidade para fins fiscais;

2. Aperfeiçoamento da classificação das contas no balanço;

3. Introdução da reavaliação a valor de mercado;

4. Introdução do método de equivalência patrimonial na avaliação
de investimentos;

5. Criação da reserva de lucros a realizar; e

6. Aperfeiçoamento do mecanismo de correção monetária.

Considerações futuras para avançar a norma:

1. Consagração definitiva do valor de mercado como base de avaliação
obrigatória;

2. Melhora dos critérios de evidenciação e inclusão explícita do leasing,
forma de tratamento, etc;

3. Correção monetária completa de balanços e demonstrações de resultados
(mesmo tendo aplicado a avaliação a valor de mercado), para comparar os
vários exercícios;

4. Inclusão mais completa e precisa de um painel de indicadores a serem
apresentados aos investidores (quociente do ponto de vista do investidor);

5. Obrigatoriedade da demonstração de mutações patrimoniais; e

6. Mais informações de natureza social e ambiental (Balanço Social).

CONEXÃO

Todas as Resoluções do CFC estão disponíveis em:

http://www.portaldecontabilidade.com.br/nbc/resolucoes.php

Os pronunciamentos do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC´s) estão disponíveis
em:

http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos

ATIVIDADES

01. A receita líquida de vendas é apurada pela diferença entre:
a) as receitas brutas e as despesas operacionais.
b) as receitas liquidas e as devoluções de vendas.
c) as receitas brutas e as despesas não operacionais.
d) as receitas brutas e as devoluções de vendas.
e) as receitas brutas e as despesas financeiras.
02. A cooperativa dos produtores rurais do Município “Avante” produz e vende sacos de 50
kg de milho. De acordo com estimativas do setor produtivo, somente 98% dos grãos são
aproveitados no processo de ensacamento. O contador de custos da cooperativa deve considerar
os 2% normalmente desperdiçados durante a produção como
a) despesas.
b) custos.
c) perdas.
d) receitas.
e) investimentos.
03. Qual a definição e diferença entre Receitas e Ganhos dado pelo CPC-00 (Estrutura
Conceitual Básica)?
04. Qual a definição e diferença entre Despesas e Perdas dado pelo CPC-00 (Estrutura
Conceitual Básica)? Cite alguns exemplos de Perdas.
05. Como decorrência das alterações introduzidas pelas Leis nº 11.638/2007 e nº
11.941/2009, na nova estrutura do Balanço Patrimonial:
a) os prêmios recebidos na emissão de debêntures passaram a ser contabilizados em contrapartida
a uma conta de reserva de capital.

b) o grupo de Resultados de Exercícios Futuros foi mantido, devendo nele serem contabilizados
as receitas e custos diferidos.
c) houve a criação do Ativo Intangível, de modo que as marcas desenvolvidas internamente
pela pessoa jurídica puderam ser contabilizadas no Ativo.
d) a possibilidade de constituir reservas de reavaliação foi extinta, mantido o direito de sua
conservação pelas companhias que as constituíram até 31.12.2007.
e) foi mantido o Ativo Diferido, onde, entretanto, passaram a ser classificados apenas as
despesas pré-operacionais da companhia.
06. Marque a alternativa que apresenta um grupo contábil que foi excluído dos demonstrativos
contábeis a partir da edição da Lei n° 11.638/2007.
a) Exigível à longo prazo
b) Ativo não Circulante
c) Ativo Diferido
d) Intangível
e) Ativo circulante
07. A empresa Desatualizada S.A., de capital fechado, tem seu Patrimônio composto da
seguinte forma:

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

R$ 2.700.000,00

Capital Social

R$ 1.000.000,00

Reserva de Lucros – Contingências

R$ 200.000,00

Reserva de Lucros – Incentivos Fiscais

R$ 150.000,00

Reserva de Lucros – Lucros Acumulativos

R$ 1.350.000,00

Fundamentado na lei no 11.638/07, esta empresa

a) está com seu Patrimônio Líquido adequado inflado.
b) deve destinar a totalidade de seus lucros acumulados.
c) deve destinar o valor de R$ 350.000,00 que ultrapassa o capital social.
d) deve destinar o valor de R$ 150.000,00, pois os lucros acumulados ultrapassam o capital
social mais as reservas de lucros para Contingências.
e) deve destinar o valor de R$ 200.000,00, pois os lucros acumulados ultrapassam o capital
social.
08. O objetivo da constituição da Reserva de Lucros a Realizar, previsto na Lei nº 6.404/76
com as alterações inseridas pela Lei nº 11.638/07, é
a) dar cobertura a perdas ou despesas cujo fato gerador já ocorreu, sem que tenha havido
ainda o correspondente desembolso ou perda, havendo necessidade de efetuar o registro
em função do regime de competência.

b) dar cobertura a perdas ou prejuízos potenciais não repetitivos, ainda não incorridos, mediante
segregação de parcelas dos lucros, que seriam distribuídas como dividendos.
c) permitir a proteção ao credor segregando parcelas dos lucros, que seriam distribuídos
em forma de dividendos, quando há incerteza sobre a realização de créditos a receber
ainda não incorridos.
d) permitir o resgate de partes beneficiárias registradas na reserva de capitais, desde que
as reservas de lucros constituídas no exercício sejam inferiores ao valor das partes beneficiárias
vincendas no exercício.
e) não distribuir dividendos obrigatórios sobre a parcela de lucros ainda não realizada financeiramente
pela companhia, quando tais dividendos excederem a parcela financeiramente
realizada do lucro líquido do exercício.
09. Deixou de ser uma reserva de capital a partir da vigência da Lei no 11.638/2007
a Reserva
a) de Alienação de Bônus de Subscrição.
b) de Prêmio na Emissão de Debêntures.
c) para Contingências.
d) para pagamento de Dividendo Obrigatório.
e) de Ágio na Emissão de Ações.
10. De acordo com a Lei das Sociedades Anônimas, após as alterações da Lei nº
11.638/2007, o Ativo Permanente é dividido em:
a) exigível a longo prazo, investimento, imobilizado e diferido.
b) investimento, imobilizado, ajustes patrimoniais e diferido.
c) Realizável a longo prazo, investimento, imobilizado, intangível
d) não circulante, imobilizado, indeterminado e antecipado.
e) intangível, investimento, não mobilizado e depreciação.
11. De acordo com a Lei n.º 6.404/1976 e a Lei n.º 11.638/2007, assinale a opção que
relaciona apenas contas integrantes do patrimônio líquido.
a) capital social, reserva de contingência, ações em tesouraria e debêntures emitidas
b) dividendos a pagar, ajuste de avaliação patrimonial e reserva de lucros
c) prejuízos acumulados, ações em tesouraria, lucros acumulados e resultados de exercícios
futuros
d) reservas de capital, ações em tesouraria, ajuste de avaliação patrimonial e prejuízos
acumulados
e) reserva legal, reserva de lucros, reserva de contingência, reserva ambiental e reserva
de capital

REFLEXÃO

Determinar o que realmente seriam receitas, despesas, perdas ou ganhos em uma entidade,
faz com que gestores possam gerenciar os resultados da empresa ou mesmo fraudar as
demonstrações baseando o seu julgamento no momento em que determinada evento ocorre.

O que se deve levar com esse tema é a questão de possibilidade de gerenciamento
de resultados por parte dos gestores, erros que possam cometer pelo julgamento equivocado
com relação a determinação do que são receitas, despesas, perdas ou ganhos, ou
mesmo a possibilidade de fraudarem demonstrações contábeis utilizando de interpretações
mal-intencionadas.

O critério de reconhecimento das receitas, despesas, perdas ou ganhos, devem estar
atrelados a serem mensurado em bases confiáveis, com grau suficiente de certeza, pode
restringir a` utilização de gerenciamento de resultados por parte dos gestores.

Como foi visto, a nova Lei 11.638/07 e a Lei 11.941/09 trouxeram importantes alterações
nas demonstrações contábeis e na estrutura das demonstrações contábeis, como por
exemplo a exigência da Demonstração do Valor Adicionado e a substituição da Demonstração
da Origem e Aplicação de Recursos pela Demonstração do Fluxo de Caixa.

Essas alterações geram um leque de possibilidades de estudo por exemplo da nova
conta de intangível e a questão de goodwill.

Fato é que os novos pronunciamentos e as novas leis trouxeram uma evolução sem volta
para a contabilidade brasileira e é necessário que os profissionais se atualizem e acompanhem
esta evolução.

LEITURA

Fernanda Belmudes dos Santos; Bruno Meirelles Salotti. O método de reconhecimento de
receita adotado pelas entidades de incorporação imobiliária brasileiras compromete a comparabilidade
das demonstrações financeiras? Revista Contemporânea de Contabilidade, 2013.

Gabriela Barreto Araújo Swerts, Ricardo Lopes Cardoso A Teoria das Receitas e Despesas.
Revista de Contabilidade do Mestrado em Ciências Contábeis da UERJ. 2000

Eliane Sayuri Takahashi Nishio; Gerardo Viana; Priscila Juliana Batista; Ricardo Pereira Rios;
Principais Alterações na Estrutura das Demonstrações Contábeis a Lei nº 11.638/07. Revista
Eletrônica Gestão e Negócios – Volume 1 – nº 1 – 2010

Rafael Costa de Meneses; José Alexandre de Oliveira Von Bloedau; Márcia Regina Vainer
Santos. A IMPLANTAÇÃO E A CONVERGÊNCIA DAS NORMAS INTERNACIONAIS NO
BRASIL – LEI 6.404/76 X LEI 11.638/07 E LEI 11.941/09. 2010

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

CFC Conselho Federal de Contabilidade Resolução 1.159 de 04 março de 2009. Disponível em<
http://www.normaslegais.com.br/legislacao/resolucaocfc1159_2009.htm&gt; Acesso em: 27 jul 2015.

CPC-30. (2012) Receitas. Pronunciamento técnicos contábeis.

CPC-46. (2012) Mensuração do Valor Justo. Pronunciamento técnicos contábeis.

IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos. Contabilidade Introdutória. Equipe de Professores da
FEA/USP. São Paulo: Atlas. Edição: 11, (2010)

IUDÍCIBUS, Sergio de. Teoria da contabilidade. São Paulo: Atlas, 2010

IUDÍCIBUS, Sérgio de; MARION, José Carlos; FARIA, Ana Cristina de: INTRODUÇÃO À TEORIA DA
CONTABILIDADE: Para o Nível de Graduação. São Paulo: Atlas, 2009.

MARION, José Carlos. Contabilidade Básica. São Paulo: Atlas. Edição 10, (2009).

NIYAMA, Jorge Katsumi; SILVA,César Augusto Tibúrcio: TEORIA DA CONTABILIDADE. São Paulo.
Atlas. Edição: 3 (2013).

SILVIA, César Augusto Tibúrcio. (2007) Teoria dos Fundos. Disponível em: < http://www.
contabilidade-financeira.com/2007/06/teoria-do-fundo.html> Acesso em: 23 jul 2015.

VARANDAS, Raquel Nascimento; VILLA, Patricia; COLAUTO, Romualdo Douglas. Teorias da
Propriedade, Entidade e Fundos: Uma Análise da Evidenciação das Demonstrações Financeiras de
Empresas Sem Fins Lucrativos. R. Cont. Ufba, Salvador-Ba, v. 6, n. 2, p. 21-38, maio-agosto 2012

LEI Nº 11.638, DE 28 DE DEZEMBRO DE 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei no 6.404, de 15
de dezembro de 1976, e da Lei no 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende às sociedades de
grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras.

LEI No 6.404, DE 15 DE DEZEMBRO DE 1976. Dispõe sobre as Sociedades por Ações.

ROSA, Débora Cristina Dala; FARIA, José César de; O IMPACTO DA LEI 11.638/07 NO MUNDO
CONTÁBIL. XIV Encontro Latino Americano de Iniciação Científica e X Encontro Latino Americano de
Pós-Graduação – Universidade do Vale do Paraíba, 2011.

GABARITO

Capítulo 1
01. Europeia

6. Na relativa falta de pesquisa indutiva sobre a qual efetuar generalizações
mais eficazes;

7. Em se preocupar demasiadamente com a demonstração de que a Contabilidade
é ciência, quando o mais importante é conhecer bem as necessidades informativas dos vários
usuários da informação contábil e construir um modelo ou sistema contábil de informação
adequado;

8. Na excessiva ênfase na teoria das contas, isto é, no uso exagerado das partidas
dobradas, inviabilizando, em alguns casos, a flexibilidade, necessária, principalmente, na Contabilidade
Gerencial;

9. Na falta de aplicação de muitas teorias expostas;

10. Na queda de nível de algumas das principais faculdades superpovoadas de alunos,
com professores mal remunerados, dando expansão mais à imaginação do que à pesquisa
séria de campo e de grupo.

Americana

4. Pouca importância atribuída à sistematização dos planos de contas, pelo menos
nos livros-texto;

5. Apresentação dos tópicos dos livros de forma não ordenada, dificultando distinguir,
às vezes, os de maior importância; e

6. Pouca consideração – por parte dos reguladores na edição de normas contábeis
pelo menos até a década de 70 – para o tratamento do problema inflacionário, embora algumas
das melhores obras técnicas sobre contabilidade e flutuações de preços tenham sido
criadas por autores norte americanos e alemães.

02.

ALGUMAS RAZÕES DA QUEDA
DA ESCOLA EUROPEIA
(ESPECIFICAMENTE A ITALIANA)

ALGUMAS RAZÕES DA ESCOLA
NORTE-AMERICANA

1. Excessivo culto à personalidade:
grandes mestres e pensadores da
Contabilidade ganharam tanta notoriedade
que passaram a ser vistos como
”oráculos” da verdade contábil.

1. Ênfase ao usuário da informaçãoContábil:
a Contabilidade é apresentada
como algo útil para a tomada de decisões,
evitando-se endeusar demasiadamente
a Contabilidade; atender os
usuários é o grande objetivo.

2. Ênfase a uma Contabilidade Teórica:
as mentes privilegiadas produziam trabalhos
excessivamente teóricos, apenas
pelo gosto de serem teóricos, difundindo-
se ideias com pouca aplicaçào
prática.

2. Ênfase à Contabilidade Aplicada:
principalmente à Contabilidade Gerencial.
Ao contrário dos europeus, não
havia uma preocupação com a teoria
das contas, ou querer provar que a
Contabilidade é uma ciência.

3. Pouca importância à Auditoria: principalmente
na legislação italiana, o grau
de confiabilidade e a importância da
auditagem não eram enfatizados.

3. Bastante importância à Auditoria:
como herança dos ingleses e transparência
para os investidores das Sociedades
Anônimas (e outros usuários) nos
relátorios contábeis, a Auditoria é muito
enfatizada.

4. Queda do nível das principais faculdades:
principalmente as faculdades
italianas, superpovoadas de alunos.

4. Universiades em busca de qualidade:
grandes quantias para as pesquisas
no campo contábil, o professor em
dedicação exclusiva, o aluno em período
integral valorizam o ensino nos Estados
Unidos.

03. Ainda segundo os autores, adicionalmente, devido ao feno^ meno inflaciona´ rio, cro^ nico
entre no´ s vivido ate´ 1994, desenvolvemos te´ cnicas de correc¸a~ o avanc¸ adas, destacando-se
a Correc¸a~ o Moneta´ ria Integral, que e´ um aperfeic¸ oamento dos ajustamentos pela variac¸a~ o
do poder aquisitivo da moeda (Price Level Accounting), que hoje e´ adotado pelo Comite^ de
Normas Conta´ beis Internacionais (IASC), e ate´ pela ONU.

Conforme Iudícibus (2010) e Iudícibus, Marion e Faria (2009) va´ rios autores destacaram-
se no panorama conta´ bil brasileiro, dentre eles Carlos de Carvalho, Francisco D’Auria,
Frederico Herrmann Junior, Hila´ rio Franco, Antonio Lopes de Sa´ , Ame´ rico Mateus Florentino
sendo que, na Europa, D’Auria ainda e´ o nome mais conhecido da Contabilidade brasileira.

04. CONTISMO – precursores: Benedetto Cotrugli e Luca Pacioli.

PERSONALISMO – precursor: Francesco Marchi

CONTROLISMO – precursor: Fabio Besta

REDITUALISMO – precursor: Eugen Schlmalenbach

PATRIMONIALISMO – precursor: Vincenzo Masi

AZIENDALISMO – precursores: Leo Gomberg, Johan Friedrich Schar, Rudolf Dietrich, H.
Nicklish, Alberto Ceccherelli.

NEOPATRIMONIALISMO – precursor: Antonio Lopes de Sá

05. Luca Pacioli publicou, em Veneza, a Summa de arithmetica, geometria, proportioni et
proportionalita, em 1494, texto no qual se distingue, para a histo´ ria da Contabilidade, o Tractatus
de computis et scripturis, talvez a primeira exposic¸a~ o sistema´ tica e completa dos procedimentos
conta´ beis as partidas dobradas de que se tem noti´ cia (embora alguns autores
chineses recentes defendam que as partidas dobradas ja´ eram praticadas na China antes
do que na Ita´ lia, e que os italianos teriam aprendido com eles – o que na~ o tira os me´ ritos da
obra de Pacioli).
06. É de fundamental importância o pleno conhecimento da teoria, ou das teorias, que envolvem
o estudo da contabilidade para que o profissional contábil, seja no meio acadêmico
ou no exercício da profissão, tenha a capacidade de julgar os eventos e realizar sua profissão
com plenitude.
07. A Teoria Normativa na contabilidade se apoia na lógica dedutiva, o que significa que se
preocupa com a definição prévia de como o contador deveria proceder diante de eventos
econômico-financeiros, para classificar e contabilizar estes eventos de acordo com as normas
vigentes em que está inserida a entidade. Tenta prescrever (normatizar) como a contabilidade
deveria atuar para que o usuário obtenha uma informação contábil que lhe auxilie em
suas tomadas de decisões.

A teoria positiva preconiza evidenciar os motivos para as práticas contábeis serem como
são e, por meio de testes quantitativos, estatísticos, coleta de dados, questionários, escalas
de atitude e amostragem, prever, no sentido de antecipar, fenômenos contábeis por vezes
não observados.

08. I. levantamento de hipóteses a respeito do comportamento dos agentes, ou da firma,
frente a informação contábil,

II. utilização de um referencial teórico para embasar as hipóteses utilizadas,

III. testes das mesmas com dados empíricos,

IV. conclusões no sentido de aceitar ou refutar as hipóteses dentro da ideia geral de
construção de uma teoria com poder explicativo e preditivo

Capítulo 2
01. Segundo Iudícibus, Marion e Faria (2009) o objetivo da Contabilidade pode ser estabelecido
como sendo o de fornecer informac¸a~ o estruturada de natureza econo^ mica, financeira
e, subsidiariamente, fi´ sica, de produtividade e social, aos usua´ rios internos e externos a` entidade
objeto da Contabilidade.

Pelo CPC-00 (2012), “o objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral é
fornecer informações contábil-financeiras acerca da entidade que reporta essa informação
(reporting entity) que sejam úteis a investidores existentes e em potencial, a credores por
empréstimos e a outros credores, quando da tomada decisão ligada ao fornecimento de
recursos para a entidade. Essas decisões envolvem comprar, vender ou manter participações
em instrumentos patrimoniais e em instrumentos de dívida, e a oferecer ou disponibilizar
empréstimos ou outras formas de crédito. ”

02. Na Estrutura Conceitual Básica dos Pronunciamentos Contábeis (CPC-00, 2012) o objetivo
da elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro de propósito geral constitui
o pilar da Estrutura Conceitual. Outros aspectos da Estrutura Conceitual – como o conceito
de entidade que reporta a informação, as características qualitativas da informação contábilfinanceira
útil e suas restrições, os elementos das demonstrações contábeis, o reconhecimento,
a mensuração, a apresentação e a evidenciação – fluem logicamente desse objetivo.

Para Iudícibus (2010) o ponto de partida para o estudo da teoria de uma ciência social
como a Contabilidade é estabelecer seus objetivos. A formulação da observação da realidade
transcende os próprios princípios e normas, pois estes, na verdade, fornecem apenas
os meios conceituais para atingirmos os objetivos, que são o ponto mais alto da estrutura
hierárquica da disciplina.

03. 1. um objeto próprio e que é o patrimônio aziendal;

2. finalidade própria e que é o aspecto de observação específico, ou seja, o da eficácia
como satisfação da necessidade aziendal;

3. método próprio de observação e condução do raciocínio para o desenvolvimento e
pesquisa e que se estriba no indutivo axiomático e no fenomenológico;

4. tradição como conhecimento, milenar;

5. utilidade, como fonte de conhecimento do comportamento da riqueza aziendal, aplicável
a um sem número de utilidades (crédito, investimentos, controle etc.);

6. teorias próprias como a das aziendas, do rédito, do valor, das funções sistemáticas do
patrimônio aziendal etc. e também uma Teoria Geral do Conhecimento;

7. doutrinas cientificas próprias e que estabelecem correntes de pensamentos como o
patrimonialismo, neopatrimonialismo, aziendalismo, personalismo etc.

8. correlação com outras ciências como a do Direito, Administração, Economia, Matemáticas,
Sociologia etc.

9. enuncia verdades universais e perenes sobre os fenômenos de que trata seu objeto;

10. permite previsões, através dos modelos que permitem os orçamentos;

11. permite levantamento de hipóteses, como as derivadas das doutrinas
das contingências;

12. tem caráter analítico e enseja estudos de natureza nuclear funcional da riqueza
aziendal etc.

04. O Contismo atribuía como objeto científico a “conta”, criando-se as teorias das contas de
onde muito se pendeu para demonstrações de natureza matemática.

Personalismo, para esta correte definia-se o patrimônio como um conjunto de direitos e
obrigações e o saber era o do Direito (quanto à forma apenas).

Controlismo, os estudos dedicavam-se basicamente ao controle da riqueza, e esta forma
de pensar vinculou fortemente os estudos contábeis à Administração. Contestações a tal
escola afirmavam que não é a Contabilidade que serve ao controle, mas, sim, o controle é
que serve à Contabilidade.

Contabilidade dedicava-se ao estudo do Lucro (Reditualismo), outra que o objeto era a
empresa e a instituição (Aziendalismo).

05. Para Trujillo (1974, apud Marconi e Lakatos, 1991) ciência é uma sistematização de
conhecimentos, um conjunto de preposições logicamente correlacionadas sobre o comportamento
de certos fenômenos que se deseja estudar. A ciência é todo um conjunto de atitudes
e atividades racionais, dirigidas ao sistemático conhecimento com objetivo limitado, capaz de
ser submetido à verificação.

Capítulo 3
01. e
02. e
03. a
04. c
05. a
06. a
07. A Resolução CFC 750/93 (1.282/10) trata como Princípio da Entidade e está alinhada
com o Postulado da Entidade da escola Americana. Já os Pronunciamentos do Comitê de
Contabilidade ainda não contemplam uma definição explicita de Entidade, tratando, no decorrer
dos pronunciamentos, da Entidade que Reporta a Informação, mas não definindo como
separa pessoa jurídica da pessoa física na forma legal.

Tanto a Resolução do CFC 750/93 (1.282/10) quanto o CPC-00 estão alinhados com
a definição abordada no Postulado da Continuidade, porém o CFC trata como Princípio e o
CPC como Premissa Subjacente (Pressuposto).

08. c
09. O conceito de materialidade também é tratado no CPC e CFC, alinhados dentro da mesma
interpretação, ambos estão intrínsecos, assim como no US GAAP, a questão da Relevância
das Informações. No CPC é tratado como Característica Fundamental (complementando
Relevância) enquanto que no CFC aparece relacionado em parágrafos de outros princípios.
10. a
11. O CFC Resolução 750/93 (1.282/10) está alinha com a Convenção do Conservadorismo
abordado no US GAAP, pois, segundo Iudícibus, Marion e Faria (2009) “a posic¸a~ o conservadora
(precauc¸a~ o) do Contador sera´ evidenciada no sentido de antecipar prejui´ zo e nunca
antecipar lucro. Dessa forma, ele na~ o estara´ influenciando os acionistas, por exemplo, a um
otimismo que podera´ ser iluso´ rio”. Lembrando que o Comitê de Pronunciamentos Contábeis
(CPC-00) retirou das normas este conceito (Prudência ou Conservadorismo).
Capítulo 4
01. d
02. e
03. d
04. b

05. O custo histo´ rico e´ geralmente empregado na mensurac¸a~ o de estoques, terrenos, pre´ dios,
ma´ quinas e equipamentos. Nesse caso, o valor moneta´ rio do ativo, uma vez registrado,
e´ mantido até ser vendido ou consumido.

No custo histo´ rico, os ativos sa~ o mensurados pelos valores pagos na e´ poca da aquisic¸a~ o.
Devem-se incluir todos os pagamentos necessa´ rios para colocar o ativo em condic¸a~ o de
gerar benefi´ cio futuro para a entidade. O custo histo´ rico e´ a base de avaliac¸a~ o mais comum
na preparac¸a~ o das demonstrac¸o~ es conta´ beis. Existe, inclusive, a falsa impressa~ o de que essa
e´ a u´ nica base de avaliac¸a~ o adotada pela Contabilidade.

06. Para reconhecer um ativo, e´ necessa´ rio que o recurso econo^ mico possa ser classificado
como ativo; isso e´ feito atrave´ s da resposta positiva a` s tre^ s perguntas a seguir:
a) O recurso econo^ mico ira´ gerar um futuro benefi´ cio econo^ mico?
b) O recurso econo^ mico e´ controlado pela entidade? e
c) E´ derivado de eventos passados?

No CPC-00 (2012) um ativo deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando for
provável que benefícios econômicos futuros dele provenientes fluirão para a entidade e seu
custo ou valor puder ser mensurado com confiabilidade.

07. a
08. d
09.
a) muitos passivos possuem uma data de liquidac¸a~ o muito pro´ xima a` data do encerramento
do exerci´ cio social. Nesse caso, a utilizac¸a~ o do valor presente na~ o apresentaria
uma diferenciac¸a~ o significativa do valor de face, principalmente quando a taxa
de desconto e´ reduzida;
b) para na~ o se utilizar o valor presente do fluxo de caixa futuro decorre das dificuldades
que sa~ o somadas ao processo de mensurac¸a~ o. A primeira das dificuldades de
ca´ lculo refere-se a` taxa de desconto que deve ser utilizada. Nesse sentido, pode-se
optar por uma taxa de juros da economia ou pela pro´ pria taxa da obrigac¸a~ o. Outro
problema surge quando o passivo na~ o possui data certa para liquidac¸a~ o, o que aumenta
a incerteza do valor obtido, como e´ o caso de uma obrigac¸a~ o decorrente de
um processo judicial. A entidade ja´ perdeu na justic¸ a a causa e sabe o valor que devera´
pagar, mas o pagamento esta´ condicionado a` publicac¸a~ o da sentenc¸ a. Nessa
situac¸a~ o, na~ o e´ possi´ vel determinar precisamente a data futura quando a entidade
deve liquidar a obrigac¸a~ o; e
c) para na~ o se usar o valor presente do fluxo de caixa futuro esta´ associada ao conservadorismo.
Ao adotar o valor presente, o montante das obrigac¸o~ es apresentado

no Balanc¸ o Patrimonial de uma entidade e´ menor do que o que seria apresentado
quando se utiliza o valor de face.

10. O passivo deve ser reconhecido quando for provável que uma saída de recursos detentores
de benefícios econômicos seja exigida em liquidação de obrigação presente e o valor
pelo qual essa liquidação se dará puder ser mensurado com confiabilidade.
11. e
12. b
13. A conta Reservas de Lucros é composta pelas subcontas:
a) Reserva legal;
b) Reserva estatutária;
c) Reserva para contingências;
d) Reserva de lucros a realizar;
e) Reserva de lucros para expansão;
f) Reserva de incentivos fiscais;
g) Reserva especial para dividendo obrigatório não distribuído.

14.

TEORIA DO
PRORIETÁRIO

TEORIA DA ENTIDADE

Expressão Algébrica

Patrimônio Líquido = Ativo
– Passivo

Ativo = Obrigações

Centro de Interesse

Proprietário

Entidade

Passivo

Obrigações do Proprietário

Obrigações da Entidade

Separação do Passivo
e do Patrimônio
Líquido

Importante para determinar
o valor do patrimônio líquido

Pouco relevante, pois são
ambos fontes de recursos
para a entidade

TEORIA DO
PRORIETÁRIO

TEORIA DA ENTIDADE

Receitas

Aumento da riqueza do
dono

Aumento da riqueza da
entidade

Despesas

Redução da riqueza do
dono

Redução da riqueza da
entidade

Juros

Representa despesas

Constitui distribuição do
resultado

Lucro

Lucro Líquido

Lucro Operacional

Tipo de Empresa

Pequena empresa onde o
capital não está segregado
da administração

Grande empresa onde a
adminstração está separada
do capital

Taxa de Dividendos

Bitributação

Tributação do resultado
que será distribuído
a uma das fontes de
financiamento

Início

Primórdios do método
das partidas dobradas (ou
antes disso)

Final do século XIX e
início do século XX

Autor
Representativo

Paccioli

Paton

TEORIA DO
PRORIETÁRIO

TEORIA DA ENTIDADE

Índice Representativo
de Preços

Preço ao Consumidor

Índice Geral de Preços ou
do Setor

Demosntração
Contábil

Balanço

Demonstração do
Resultado

15.

TEORIA DO
PROPRIETÁRIO

TEORIA DA
ENTIDADE

TEORIA DO FUNDO

TEORIA DO
EMPREEMDIMENTO

CENTRADO

Proprietário

Entidade

Fundo

Sociedade

EQUAÇÃO

Patrimôonio
Líquido = Ativo –
Passivo

Ativo =
Obrigações

Ativo = Restrições
ao Ativo

DEMONS-

TRAÇÃO CONTÁBIL

Balanço

Demonstração
do Resultado

Fontes e usos
de fundos

Valor Adicionado
e Balanço
Social

TIPO DE
ORGANIZAÇÃO

Pequena e média
empresas

Grande
empresa

Governo e
entidades sem
fins lucrativos

Entidade com
impacto na
sociedade

Capítulo 5
01. d
02. b
03. Conforme o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, Ganhos representam outros itens
que se enquadram na definição de receita e podem ou não surgir no curso das atividades
usuais da entidade, representando aumentos nos benefícios econômicos e, como tais, não diferem,
em natureza, das receitas. Consequentemente, não são considerados como elemento
separado da Estrutura Conceitual.

Receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma
da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam

em aumentos do patrimônio líquido e que não estejam relacionados com a contribuição dos
detentores dos instrumentos patrimoniais (proprietários da entidade).

04. Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a
forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de passivos, que resultam
em decréscimo do patrimônio líquido e que não sejam relacionados com distribuições aos
detentores dos instrumentos patrimoniais (distribuição de resultado ou devolução de capital
aos proprietários da entidade).

Perdas representam outros itens que se enquadram na definição de despesas e podem
ou não surgir no curso das atividades usuais da entidade, representando decréscimos nos
benefícios econômicos e, como tais, não diferem, em natureza, das demais despesas.

Perdas incluem, por exemplo, as que resultam de sinistros como incêndio e inundações,
assim como as que decorrem da venda de ativos não circulantes. A definição de despesas
também inclui as perdas não realizadas. Por exemplo, as que surgem dos efeitos dos aumentos
na taxa de câmbio de moeda estrangeira com relação aos empréstimos da entidade a
pagar em tal moeda.

05. d
06. c
07. b
08. e
09. b
10. c
11. d

ANOTAÇÕES

ANOTAÇÕES

ANOTAÇÕES

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